籌劃理論--新企稅法實施：避稅面臨特別納稅調整

發布時間：2008-2-10 　訪問人數：48新企業所得稅法的亮點之一，是設立了「特別納稅調整」一章，它從實體法的角度，對關聯交易的稅收處理以及其他反避稅措施作出規定，是反避稅的全面立法。新稅法出台後，企業或個人的避稅風險陡增。「獨立交易原則」：違規企業將被重點審計「特別納稅調整」是針對「一般納稅調整」而言的，是稅務機關出於實施反避稅目的而對納稅人特定納稅事項所作的稅收調整，包括針對納稅人轉讓定價、資本弱化、受控外國公司及其他避稅情形而進行的稅收調整。據有關稅收專家介紹，根據關聯方業務往來的類型和性質，稅務機關一般會對下列企業是否違背獨立交易原則進行重點稅務審計：（一）企業生產經營管理決策權受關聯方控制的企業；（二）與關聯方業務往來數額較大的企業；（三）長期虧損的企業；（四）長期微利或者微虧卻不斷擴大經營規模的企業；（五）跳躍性盈利的企業；（六）與設在避稅港的關聯方發生業務往來的企業；（七）集團公司內部比較，利潤率偏低的企業；（八）巧立名目，向關聯方支付各項不合理費用的企業；（九）利用法定減免稅期或者減免稅期期滿，利潤陡降進行避稅的企業等等。如果企業存在這些問題，被稅務審計的風險陡增。新稅法出台後，避稅風險不僅僅存在於跨國企業，還包括「走出去」的內資企業。一位反避稅專家指出，對於反避稅工作而言，原來的反避稅工作一般都是針對外商投資企業而言的，對國內企業進行的反避稅工作幾乎沒有。新稅法出台後情況就不一樣了，「走出去」的內資企業利用轉讓定價等手段避稅也將面臨被稅務機關檢查和調整的風險。深圳中興通訊公司國內稅務總監許建銳對記者說，隨著經濟的全球化，企業交易的形式日益多樣化，法律也必然日益嚴密。如果「走出去」的內資企業違背獨立交易原則，就有可能被稅務機關立案調查，企業的涉稅風險也隨之加大。德勤華永會計師事務所稅務及商務諮詢師許柯認為，新稅法的前瞻性在「特別納稅調整」一章中得到充分體現。很多發達國家才有，我國近期還不會出現或者不是很突出的避稅行為都被列入了「特別納稅調整」的範疇內，稅務機關反避稅的手段隨之升級。他認為，對中國而言，這是制度上的一個巨大進步，標誌著中國的反避稅工作進入了一個全新的階段。「一般反避稅條款」：堵塞可能存在的制度漏洞針對避稅行為，國際上一般採取兩種反避稅條款。一種是「個別反避稅條款」，相當於我國「特別納稅調整」中提到的轉讓定價、預約定價、資本弱化、受控外國公司等；另一種就是「一般反避稅條款」。什麼是「一般反避稅條款」呢？新稅法第四十七條規定，企業實施其他不具有合理商業目的的安排而減少其應納稅收入或者所得額的，稅務機關有權按照合理的方法調整。這種調整就是「一般反避稅條款」。那麼，什麼是「不具有合理商業目的的安排」呢？實施條例第一百二十條明確指出：「不具有合理商業目的，是指以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的。」有關稅收專家認為，「不具有合理商業目的的安排」應該滿足以下三個條件：一是必須存在一個安排，是指人為規劃的一個或一系列行動或交易；二是企業必須從該安排中獲取「稅收利益」，即減少企業的應納稅收入或者所得額；三是企業將獲取稅收利益作為其從事某安排的唯一或主要目的。滿足以上三個條件，則可以斷定該安排已經構成了避稅事實。為什麼要在「特別納稅調整」中專門安排「一般反避稅條款」呢？王銘遠解釋說，一部法律不可能把所有事項都列舉進去，也不可能充分預見未來，而這個條款就堵塞了稅法體系中可能存在的一些漏洞，也是一種「兜底的辦法」。它的意義在於打擊和遏制違背立法意圖的個別反避稅條款不能規範的避稅行為，在反避稅立法上是史無前例的，為稅務機關搞好反避稅工作提供了法律武器。蘇州市國稅局國際稅處有關負責人認為，把「一般反避稅條款」寫進新稅法是一個創新，使我國的反避稅法律在國際上都處於領先地位，它也是中國稅務機關成熟的重要體現。據了解，目前稅法中明確「一般反避稅條款」的只有德國、澳大利亞、瑞典等少數國家，美國、英國、日本、法國等發達國家還沒有規定「一般反避稅條款」，他們更多的是通過「個別反避稅條款」和司法判例來解決避稅問題。在新稅法中安排「一般反避稅條款」有著怎樣的意義呢？有關稅收專家分析說，「一般反避稅條款」體現了稅負公平原則，一些企業單純為了獲取稅收利益而非出於正常的商業目的進行所謂稅收籌劃，對這種行為進行限制和打擊，可以為企業創造更為公平的市場環境。目前，一些納稅人避稅手段不斷翻新，如果不設置「一般反避稅條款」，就會造成法律上的缺失，導致稅收收入的流失。另外，「一般反避稅條款」可以彌補「個別反避稅條款」的不足，有利於增強稅法的震懾作用。在稅收征管實踐中，稅務機關經常會遇到一些企業進行的不合理商業目的的安排。深圳市國稅局國際稅處有關負責人說，一些企業為了達到免稅的目的，每經營兩年往往會「自動消失」。這位負責人舉例說，有一個企業連續幾年零申報，後來終於獲利了，但是在獲利後的第三年初，這家企業就換了牌子，經過重新註冊，繼續享受免稅待遇。這位負責人說，當初他們處理這個問題主要靠與企業協商談判，因為沒有相關的法律對這類企業進行約束。如果這類事情發生在2008年後，他們就可以依法對該企業進行納稅調整。在歐美從事10多年轉讓定價調查與研究的畢馬威大中華區主管史蒂芬對記者說：「『一般反避稅條款』是國際上通用的反避稅手段，是對『個別反避稅條款』的一種有效補充，它給稅務機關以更大的操作空間，企業避稅的風險也將隨之加大。」深圳長城開發科技公司財務總監莫尚雲對記者說，新稅法出台後，他們對「特別納稅調整」這一章進行了認真的學習。「因為我們是上市公司，如果在稅收上稍有不慎，勢必影響企業的發展。」莫尚雲說。在特別納稅調整中，他們覺得最不好把握的就是「一般反避稅條款」，因為這一條比較寬泛，有很多不確定性，企業不是很容易把握。反避稅罰則：避稅成本不再是零長期以來，關於避稅的法律責任規定一直是我國稅法的空白，這使得納稅人避稅不承擔任何風險，避稅成本幾乎為零，可以說是「不避白不避」。即使被稅務機關調整到位，至少還佔用了稅款。制度上的缺失造成我國過去反避稅措施威懾力不夠。新稅法借鑒國際上的通行做法，明確了避稅的法律責任。按照新稅法及其實施條例的規定，對稅務機關作出的納稅調整，如果需要補徵稅款，應當向企業補徵稅款，還要按照稅款所屬納稅年度同期銀行貸款基準利率加征5%的利息，並且這部分利息不能稅前列支。稅款的所屬期最長可以從調查之日起向前追溯10年。實施條例同時規定，對企業能夠有效地按照相關規定提供資料的，利息可減按基準利率計算。也就是說，按照稅款所屬年度中國人民銀行公布的與補稅期間同期的人民幣貸款基準利率計算，不再加收5個百分點。有關專家解釋說，處罰是稅務機關為提高納稅人稅法遵從度而採取的一種手段，包括對納稅人不遵守納稅程序、不履行納稅義務等行為進行處罰。對轉讓定價行為的處罰，各國做法不盡相同，大致可以分為三類：一類是只進行納稅調整，對其因轉讓定價而延期繳納的稅款不加收利息（滯納金）和處罰，如德國、西班牙和芬蘭等國家。第二類是既要進行納稅調整，又要進行處罰，但各國規定的處罰標準不同，如義大利為100%～200%，英國為100%，澳大利亞相對較輕為10%～50%.第三類是既進行納稅調整，又要加收利息（滯納金），還要對其進行處罰。如日本規定，除處以轉讓定價的調整稅額的10%～40%的罰款外，還要加征每年14.6%的違規稅。南非規定，除處最高200%的罰款外，還要為未繳納稅款支付每年15%的利息；荷蘭除處以25%～100%的罰款外，稅款的利息將從該所得稅的納稅年度末起計算到稅收查定之日為止。深圳中興通訊股份有限公司國內稅務總監許建銳對記者說，「特別納稅調整」的處罰性條款對企業來說威懾力是巨大的。有了這個條款，企業不會輕易去冒這個風險。他給記者算了筆賬：如果一個上市公司通過不合理的商業行為使凈利潤減少了1000萬元，那麼一旦被稅務機關查證後不僅要補稅1000×25%＝250萬元，另外還有5%的加息處罰。更重要的是，公司被稅務機關調查的信息一旦披露，就會直接影響公司的股票價格，進而影響到企業融資和發展，那損失可就大了。如果因為這250萬元的所得稅而使企業發展產生動蕩，那簡直是撿了芝麻丟了西瓜，太不划算了。畢馬威大中華區主管史蒂芬向記者表示，可以追溯10年的加息處罰可以說是比較重的，如果企業避稅的數額較大，補稅和連續10年的加息足以把企業拖垮。他說，與其要在將來承擔巨大的經濟損失和心理壓力，企業還不如嚴格按照獨立交易原則進行交易。如果發現自己把握不了的問題及時與稅務機關溝通，爭取稅務機關的理解與支持，把隱患消滅在萌芽之中。
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