最新稅法法律制度應用指南 第一章　增值稅法

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列印：省紙版>>清晰版>>自定義>>行距： 單倍 1.2單倍 1.5倍 1.7倍 2倍　字體： 大 中 小　隱藏： 答疑編號 手寫板第一部分　商品勞務稅制度我國從1979年起在部分城市試行增值稅。1982年財政部制定了《增值稅暫行辦法》，並自1983年1月1日開始在全國試行。1984年9月，國務院又制定了《中華人民共和國增值稅條例（草案）》，並自當年10月起施行。1993年12月13日，國務院又發布了《中華人民共和國增值稅暫行條例》，並自1994年1月1日起施行。為進一步完善稅制，國務院決定全面實施增值稅轉型改革，修訂《中華人民共和國增值稅暫行條例》於2009年1月1日起施行。第一節　徵稅範圍和納稅人一、徵稅範圍增值稅的徵稅範圍是指在中華人民共和國境內銷售貨物，提供加工、修理修配勞務以及進口的貨物。表1.1 增值稅徵稅範圍徵稅範圍具體內容和解釋銷售或者進口貨物基本規定貨物是指有形動產，還包括電力、熱力、氣體在內視同銷售①將貨物交付其他單位或者個人代銷②銷售代銷貨物③設有兩個以上機構並實行統一核算的納稅人，將貨物從一個機構移送至其他機構用於銷售，但相關機構設在同一縣（市）的除外④將自產或者委託加工的貨物用於非增值稅應稅項目⑤將自產、委託加工的貨物用於集體福利或者個人消費⑥將自產、委託加工或者購進的貨物作為投資，提供給其他單位或者個體工商戶⑦將自產、委託加工或者購進的貨物分配給股東或者投資者⑧將自產、委託加工或者購進的貨物無償贈送其他單位或者個人提供應稅勞務具體是指提供加工、修理修配勞務混合銷售行為一項銷售行為如果既涉及貨物又涉及非增值稅應稅勞務，為混合銷售行為

部分特殊貨物的徵稅規定：（一）貨物期貨。貨物期貨應當徵收增值稅。（二）銀行銷售金銀的業務，應當徵收增值稅。（三）集郵商品。集郵商品的生產、調撥徵收增值稅。郵政部門銷售集郵商品，徵收營業稅，郵政部門以外的單位和個人銷售集郵商品，徵收增值稅。（四）供電企業收取併網服務費。按照國稅函[2009]641號的相關規定，供電企業利用自身輸變電設備對併入電網的企業自備電廠生產的電力產品進行電壓調節，屬於提供加工勞務。根據《中華人民共和國增值稅暫行條例》和《中華人民共和國營業稅暫行條例》有關規定，對於上述供電企業進行電力調壓並按電量向電廠收取的併網服務費，應當徵收增值稅，不徵收營業稅。（五）部分免稅或退稅規定。1.為了鼓勵科學研究和技術開發，促進科技進步，經國務院批准， 財政部、海關總署、國家稅務總局聯合制定的財稅[2009]115號規定：對外資研發中心進口科技開發用品免徵進口稅收，對內外資研發機構採購國產設備全額退還增值稅。2.國稅函[2009]324號文件再次明確，膨化血粉、膨化肉粉、水解羽毛粉不屬於現行增值稅優惠政策所定義的單一大宗飼料產品，應對其照章徵收增值稅。同時，國稅函[2010]75號文規定，豆粕屬於徵收增值稅的飼料產品，除豆粕以外的其他粕類飼料產品，均免徵增值稅。3.根據財稅[2009]163號文件規定，以垃圾為燃料生產的電力或者熱力包括利用垃圾發酵產生的沼氣生產銷售的電力或者熱力，實行增值稅的即征即退政策；同時，水泥即征即退政策規定調整為：採用旋窯法工藝生產的水泥（包括水泥熟料，下同）或者外購水泥熟料採用研磨工藝生產的水泥，水泥生產原料中摻兌廢渣比例不低於30%。（1）對採用旋窯法工藝經生料燒制和熟料研磨階段生產的水泥，其摻兌廢渣比例計算公式為：摻兌廢渣比例＝（生料燒制階段摻兌廢渣數量＋熟料研磨階段摻兌廢渣數量）÷（除廢渣以外的生料數量＋生料燒制和熟料研磨階段摻兌廢渣數量＋其他材料數量）×100%（2）對外購水泥熟料採用研磨工藝生產的水泥，其摻兌廢渣比例計算公式為：摻兌廢渣比例＝熟料研磨階段摻兌廢渣數量÷（熟料數量＋熟料研磨階段摻兌廢渣數量＋其他材料數量）×100%4.民族貿易企業和邊銷茶的新政策。根據財稅[2009]141號文規定，民族貿易企業和邊銷茶政策調整如下：（1）自2009年1月1日起至2009年9月30日，對民族貿易縣內縣級及其以下的民族貿易企業和供銷社企業（以下簡稱民貿企業）銷售貨物（除石油、煙草外）繼續免徵增值稅。（2）有關免稅管理問題，仍按照《財政部 國家稅務總局 國家民委關於民族貿易企業銷售貨物增值稅有關問題的通知》（財稅[2007]133號）和《國家稅務總局關於加強民族貿易企業增值稅管理的通知》（國稅函[2007]1289號）的有關規定執行。（3）自2009年10月1日起，上述免徵增值稅政策停止執行，對民貿企業銷售貨物照章徵收增值稅。財稅[2007]133號、國稅函[2007]1289號文件同時廢止。（4）自2009年1月1日起至2010年12月31日，對國家定點生產企業銷售自產的邊銷茶及經銷企業銷售的邊銷茶免徵增值稅。（5）納稅人銷售本通知規定的免稅貨物，如果已向購買方開具了增值稅專用發票，應將專用發票追回後方可申請辦理免稅。凡專用發票無法追回的，一律照章徵收增值稅，不予免稅。5.宣傳文化事業的優惠規定。為支持我國宣傳文化事業的發展，經國務院批准，財稅[2009]147號規定，在2010年底以前，對宣傳文化事業繼續實行增值稅稅收優惠政策。

該文件中的具體優惠如下：（1）自2009年1月1日起至2010年12月31日，實行下列增值稅先征後退政策：對下列出版物在出版環節實行增值稅100%先征後退的政策：中國共產黨和各民主黨派的各級組織的機關報紙和機關期刊，各級人大、政協、政府、工會、共青團、婦聯、科協、老齡委的機關報紙和機關期刊，新華社的機關報紙和機關期刊，軍事部門的機關報紙和機關期刊。專為少年兒童出版發行的報紙和期刊，中小學的學生課本。少數民族文字出版物。盲文圖書和盲文期刊。經批准在內蒙古、廣西、西藏、寧夏、新疆五個自治區內註冊的出版單位出版的出版物。其他列名的圖書、報紙和期刊。對下列印刷、製作業務實行增值稅100%先征後退的政策：對少數民族文字出版物的印刷或製作業務。列名的新疆維吾爾自治區印刷企業的印刷業務。（2）自2009年1月1日起至2010年12月31日，對下列新華書店實行增值稅免稅或先征後退政策：對全國縣（含縣級市、區、旗，下同）及縣以下新華書店和農村供銷社在本地銷售的出版物免徵增值稅。對新華書店組建的發行集團或原新華書店改制而成的連鎖經營企業，其縣及縣以下網點在本地銷售的出版物，免徵增值稅。縣（含縣級市、區、旗）及縣以下新華書店包括地、縣（含縣級市、區、旗）兩級合二為一的新華書店，不包括位於市（含直轄市、地級市）所轄的區中的新華書店。對新疆維吾爾自治區新華書店和烏魯木齊市新華書店銷售的出版物實行增值稅100%先征後退的政策。（六）整體轉讓企業產權行為。轉讓企業全部產權涉及的應稅貨物的轉讓，不屬於增值稅的徵稅範圍，不徵收增值稅。但是根據國稅函[2009]585號規定，納稅人在資產重組過程中將所屬資產、負債及相關權利和義務轉讓給控股公司，但保留上市公司資格的行為，不屬於《國家稅務總局關於轉讓企業全部產權不徵收增值稅問題的批複》（國稅函〔2002〕420號）規定的整體轉讓企業產權行為。對其資產重組過程中涉及的應稅貨物轉讓等行為，應照章徵收增值稅。上述控股公司將受讓獲得的實物資產再投資給其他公司的行為，應照章徵收增值稅。二、納稅義務人和扣繳義務人（一）納稅義務人根據《增值稅暫行條例》的規定，凡在中華人民共和國境內銷售或者進口貨物、提供應稅勞務的單位和個人都是增值稅納稅義務人。單位，是指企業、行政單位、事業單位、軍事單位、社會團體及其他單位。個人，是指個體工商戶和其他個人。單位租賃或者承包給其他單位或者個人經營的，以承租人或者承包人為納稅人。（二）扣繳義務人中華人民共和國境外的單位或者個人在境內提供應稅勞務，在境內未設有經營機構的，以其境內代理人為扣繳義務人；在境內沒有代理人的，以購買方為扣繳義務人。三、一般納稅人和小規模納稅人的分類表1.2 增值稅兩類納稅人的劃分

生產貨物或提供勞務的納稅人，或以其為主併兼營貨物批發或零售的納稅人批發或零售貨物的納稅人一般納稅人年應稅銷售額在50萬元以上年應稅銷售額在80萬以上小規模納稅人年應稅銷售額在50萬元以下年應稅銷售額在80萬以下第二節　稅率與徵收率一、基本稅率納稅人銷售或進口貨物，提供加工、修理修配勞務的，稅率為17%。二、低稅率增值稅一般納稅人銷售或者進口下列貨物，按低稅率計征增值稅，低稅率為13%。（一） 糧食、食用植物油、鮮奶；（二）自來水、暖氣、冷氣、熱水、煤氣、石油液化氣、天然氣、沼氣、居民用煤炭製品；（三）圖書、報紙、雜誌；（四）飼料、化肥、農藥、農機、農膜；（五）國務院及其有關部門規定的其他貨物。1.農產品農產品，是指種植業、養殖業、林業、牧業、水產業生產的各種植物、動物的初級產品。根據國稅函[2010]97號文件規定，人工合成牛胚胎的生產過程屬於農業生產，納稅人銷售自產人工合成牛胚胎應免徵增值稅，其它納稅人銷售適用13%的稅率。

【相關諮詢】農產品的稅率為13%，為什麼農業生產者銷售農產品又屬於免稅的？【參考解答】根據《中華人民共和國增值稅暫行條例》第十五條規定：農業生產者銷售的自產農產品免徵增值稅。從該文件可以看出，對於農業生產者銷售自產的農產品是免徵增值稅的，如果是一般納稅人銷售非自產的農產品，那麼就是按照13%的稅率計算銷項稅，是否免稅，關鍵是看是否是銷售自產的農產品。2.音像製品音像製品，是指正式出版的錄有內容的錄音帶、錄像帶、唱片、激光唱盤和激光視盤。3.電子出版物4.二甲醚二甲醚，是指化學分子式為CH3OCH3，常溫常壓下為具有輕微醚香味，易燃、無毒、無腐蝕性的氣體。納稅人兼營不同稅率的貨物或者勞務的，應當分別核算不同稅率貨物或者勞務的應稅銷售額。未分別核算銷售額的，從高適用稅率。納稅人銷售不同稅率貨物或者勞務，併兼營應屬一併徵收增值稅的非應稅勞務的，其非應稅勞務應從高適用稅率。三、徵收率增值稅對小規模納稅人採用簡易徵收辦法，對小規模納稅人適用的稅率稱為徵收率。（一）一般規定2009年1月1日起，小規模納稅人增值稅徵收率由過去的6%和4%一律調整為3%。（二）國務院及其有關部門的規定1.一般納稅人銷售以下使用過的、未抵扣進項稅額的固定資產和舊貨按照簡易辦法依照4%徵收率減半徵收增值稅。（1）2008年12月31日以前未納入擴大增值稅抵扣範圍試點的納稅人，銷售自己使用過的2008年12月31日以前購進或者自製的固定資產；（2）試點地區：銷售自己使用過的在本地區擴大增值稅抵扣範圍試點以前購進或者自製的固定資產。

根據財稅[2009]9號文，所稱舊貨，是指進入二次流通的具有部分使用價值的貨物（含舊汽車、舊摩托車和舊遊艇），但不包括自己使用過的物品。比如舊貨市場銷售的二手產品就屬於舊貨，但是納稅人直接銷售自己使用過的物品，不屬於舊貨。2.根據國稅函[2009]90號文，小規模納稅人（除其他個人外）銷售自己使用過的固定資產和舊貨，減按2%徵收率徵收增值稅。3.一般納稅人銷售自產的下列貨物，可選擇按照簡易辦法依照6%徵收率計算繳納增值稅：（1）縣級及縣級以下小型水力發電單位生產的電力。小型水力發電單位，是指各類投資主體建設的裝機容量為5萬千瓦以下（含5萬千瓦）的小型水力發電單位。（2）建築用和生產建築材料所用的砂、土、石料。（3）以自己採掘的砂、土、石料或其他礦物連續生產的磚、瓦、石灰（不含粘土實心磚、瓦）。（4）用微生物、微生物代謝產物、動物毒素、人或動物的血液或組織製成的生物製品。（5）自來水。（6）商品混凝土（僅限於以水泥為原料生產的水泥混凝土）。一般納稅人選擇簡易辦法計算繳納增值稅後，36個月內不得變更。可自行開具增值稅專用發票。4.一般納稅人銷售貨物屬於下列情形之一的，暫按簡易辦法依照4%徵收率計算繳納增值稅：（1）寄售商店代銷寄售物品（包括居民個人寄售的物品在內）；（2）典當業銷售死當物品；（3）經國務院或國務院授權機關批准的免稅商店零售的免稅品。5.根據財稅[2009]9號文，對屬於一般納稅人的自來水公司銷售自來水按簡易辦法依照6%徵收率徵收增值稅，不得抵扣其購進自來水取得增值稅扣稅憑證上註明的增值稅稅款。第三節　應納稅額的計算一、一般納稅人應納稅額的計算增值稅一般納稅人銷售貨物或者提供應稅勞務的應納稅額，應該等於當期銷項稅額抵扣當期進項稅額後的餘額。其計算公式如下：當期應納稅額＝當期銷項稅額－當期進項稅額＝當期銷售額×適用稅率－當期進項稅額（一）銷項稅的計算銷項稅額是指納稅人銷售貨物或者提供應稅勞務，按照銷售額或提供應稅勞務收入和規定的稅率計算並向購買方收取的增值稅稅額。銷項稅額的計算公式為：銷項稅額＝銷售額×適用稅率從銷項稅額的定義和公式中我們可以知道，它是由購買方在購買貨物或者應稅勞務支付價款時，一併向銷售方支付的稅額。對於屬於一般納稅人的銷售方來說，在沒有抵扣其進項稅額前，銷售方收取的銷項稅額還不是其應納增值稅稅額。銷項稅額計算的關鍵是如何準確確定作為增值稅計稅依據的銷售額。1.一般銷售方式下的銷售額銷售額是指納稅人銷售貨物或者提供應稅勞務向購買方（承受應稅勞務也視為購買方）收取的全部價款和價外費用。特別需要強調的是儘管銷項稅額也是銷售方向購買方收取的，但是增值稅採用價外計稅方式，用不含稅價作為計稅依據，因而銷售額中不包括向購買方收取的銷項稅額。

價外費用，包括價外向購買方收取的手續費、補貼、基金、集資費、返還利潤、獎勵費、違約金、滯納金、延期付款利息、賠償金、代收款項、代墊款項、包裝費、包裝物租金、儲備費、優質費、運輸裝卸費以及其他各種性質的價外收費。但下列項目不包括在內：（1）受託加工應徵消費稅的消費品所代收代繳的消費稅；（2）同時符合以下條件的代墊運輸費用：①承運部門的運輸費用發票開具給購買方的；②納稅人將該項發票轉交給購買方的。（3）同時符合以下條件代為收取的政府性基金或者行政事業性收費：①由國務院或者財政部批准設立的政府性基金，由國務院或者省級人民政府及其財政、價格主管部門批准設立的行政事業性收費；②收取時開具省級以上財政部門印製的財政票據；③所收款項全額上繳財政。④銷售貨物的同時代辦保險等而向購買方收取的保險費，以及向購買方收取的代購買方繳納的車輛購置稅、車輛牌照費。凡隨同銷售貨物或提供應稅勞務向購買方收取的價外費用，無論其會計制度如何核算，均應併入銷售額計算應納稅額。稅法規定各種性質的價外收費都要併入銷售額計算徵稅，目的是防止以各種名目的收費減少銷售額逃避納稅的現象。上述4項允許不計入價外費用是因為在滿足了上述相關條件後可以確認銷售方在其中僅僅是代為收取了有關費用，這些價外費用確實沒有形成銷售方的收入。應當注意，根據國家稅務總局規定：對增值稅一般納稅人（包括納稅人自己或代其他部門）向購買方收取的價外費用和逾期包裝物押金，應視為含稅收入，在徵稅時換算成不含稅收入再併入銷售額。不含稅收入＝含稅收入÷（1＋稅率）2.特殊銷售方式下的銷售額在銷售活動中，為了達到促銷的目的，有多種銷售方式。不同銷售方式下，銷售者取得的銷售額會有所不同。對不同銷售方式如何確定其計征增值稅的銷售額，既是納稅人關心的問題，也是稅法必須分別予以明確規定的事情。稅法對以下幾種銷售方式分別作了規定：（1）採取折扣方式銷售

納稅人採取折扣方式銷售貨物，如果銷售額和折扣額在同一張發票上分別註明的，可按折扣後的銷售額徵收增值稅；如果將折扣額另開發票，不論其在財務上如何處理，均不得從銷售額減除折扣額。注意，如果是銷售折扣（現金折扣），為了鼓勵買方早日付款給予的價格優惠稅法不予以認可，不得從銷售額中扣除。（2）採取以舊換新方式銷售採取以舊換新方式銷售貨物的，應按新貨物的同期銷售價格確定銷售額，不得扣減舊貨物的收購價格。但考慮到金銀首飾以舊換新業務的特殊情況，對金銀首飾以舊換新業務，可以按銷售方實際收取的不含增值稅的全部價款徵收增值稅。（3）採取還本銷售方式銷售還本銷售是指納稅人在銷售貨物後，到一定期限由銷售方一次或分次退還給購貨方全部或部分價款。這種方式實際上是一種籌資，是以貨物換取資金的使用價值，到期還本不付息的方法。稅法規定，採取還本銷售方式銷售貨物，其銷售額就是貨物的銷售價格，不得從銷售額中減除還本支出。（4）採取以物易物方式銷售以物易物雙方都應作購銷處理，以各自發出的貨物核算銷售額並計算銷項稅額，以各自收到的貨物按規定核算購貨額並計算進項稅額。應注意，在以物易物活動中，應分別開具合法的票據，如收到的貨物不能取得相應的增值稅專用發票或其他合法票據的，不能抵扣進項稅額。（5）包裝物押金是否計入銷售額根據稅法規定，納稅人為銷售貨物而出租出借包裝物收取的押金，單獨記賬核算的，時間在1年以內，又未過期的，不併入銷售額徵稅，但對因逾期未收回包裝物不再退還的押金，應按所包裝貨物的適用稅率計算銷項稅額。上述規定中，「逾期」是指按合同約定實際逾期或以1年為期限，對收取1年以上的押金，無論是否退還均併入銷售額徵稅。當然，在將包裝物押金併入銷售額徵稅時，需要先將該押金換算為不含稅價，再併入銷售額徵稅。另外，包裝物押金不應混同於包裝物租金，包裝物租金在銷貨時作為價外費用併入銷售額計算銷項稅額。國家稅務總局國稅發［1995］192號文件規定，從1995年6月1日起，對銷售除啤酒、黃酒外的其他酒類產品而收取的包裝物押金，無論是否返還以及會計上如何核算，均應併入當期銷售額徵稅。對銷售啤酒、黃酒所收取的押金，按上述一般押金的規定處理。

湖南省永州市國稅局接到永州市某液化氣公司諮詢。永州市某液化氣公司是增值稅一般納稅人，2009年2月該公司收取某加工廠的鋼瓶押金10萬元，合同約定2010年2月歸還，但到期該加工廠仍未歸還。稅收管理員告訴液化氣公司，企業收取的逾期包裝物押金應按規定申報繳納增值稅和企業所得稅。液化氣公司卻認為，這10萬元押金是某加工廠使用液化氣期間向液化氣公司借用鋼瓶的押金，鋼瓶一直在循環使用期間，液化氣鋼瓶並沒有損失，用戶銷戶時，液化氣公司還要歸還押金。因此，該押金不屬於公司資產，不應作為收入申報繳稅。稅務人員在聽取企業情況介紹後，告訴企業：《國家稅務總局關於取消包裝物押金逾期期限審批後有關問題的通知》（國稅函〔2004〕827號）規定：「根據《國務院關於第三批取消和調整行政審批項目的決定》（國發〔2004〕16號），《國家稅務總局關於印發〈增值稅問題解答（之一）〉的通知》（國稅函發〔1995〕288號）的規定，『個別包裝物周轉使用期限較長的，報經稅務徵收機關確定後，可適當放寬逾期期限』的規定取消後，為了加強管理，對包裝物押金問題進行了進一步明確：納稅人為銷售貨物出租出借包裝物而收取的押金，無論包裝物周轉使用期限長短，超過一年（含一年）以上仍不退還的均併入銷售額徵稅。因此，該公司向用戶收取的，按合同約定實際逾期或以1年為期限，已收取1年以上的押金，無論是否退還均應併入銷售額徵稅。故該液化氣公司收取的10萬鋼瓶押金應作為「逾期未返還」包裝物押金，按所包裝貨物13%的適用稅率申報繳納增值稅10÷（1+13%）×13%＝1.15（萬元）。（部分內容摘自中國稅務報）（6）視同銷售銷售額的確定本章第一節中介紹的8種視同銷售行為中某些行為由於不是以資金的形式反映出來，會出現無銷售額的現象。因此，稅法規定，對視同銷售徵稅而無銷售額的按下列順序確定其銷售額：（1）按納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價格確定；（2）按其他納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價格確定；（3）按組成計稅價格確定。組成計稅價格的公式為：組成計稅價格＝成本×（1+成本利潤率）徵收增值稅的貨物，同時又徵收消費稅的，其組成計稅價格中應加上消費稅稅額。其組成計稅價格公式為：組成計稅價格＝成本×（1+成本利潤率）＋消費稅稅額或：組成計稅價格＝成本×（1+成本利潤率）÷（1－消費稅稅率）公式中的成本是指：銷售自產貨物的為實際生產成本，銷售外購貨物的為實際採購成本。公式中的成本利潤率由國家稅務總局確定。但屬於應從價定率徵收消費稅的貨物，其組成計稅價格公式中的成本利潤率，為國家稅務總局確定的成本利潤率。

（7）混合銷售和兼營應稅勞務方式下的銷售額混合銷售行為應當徵收增值稅的，其銷售額應是貨物與非應稅勞務的銷售額的合計，該非應稅勞務的銷售額應視同含稅銷售額處理；且該混合銷售行為涉及的非增值稅應稅勞務所用購進貨物的進項稅額，凡符合《增值稅暫行條例》規定的，在計算該混合銷售行為增值稅時，准予從銷項稅額中抵扣。納稅人的下列混合銷售行為，應當分別核算貨物的銷售額和非增值稅應稅勞務的營業額，並根據其銷售貨物的銷售額計算繳納增值稅，非增值稅應稅勞務的營業額不繳納增值稅；未分別核算的，由主管稅務機關核定其貨物的銷售額：①銷售自產貨物並同時提供建築業勞務的行為；②財政部、國家稅務總局規定的其他情形。納稅人兼營非增值稅應稅項目的，應分別核算貨物或者應稅勞務的銷售額和非增值稅應稅項目的營業額；未分別核算的，由主管稅務機關核定貨物或者應稅勞務的銷售額。（二）進項稅額的計算進項稅額是納稅人購進貨物或接受應稅勞務所支付或負擔的增值稅額，它與銷售方收取的銷項稅額相對應。准予從銷項稅中抵扣的進項稅額可以分為以下兩類：表1.3 增值稅的抵扣種類兩種抵扣方法內容（1）以票抵稅——即憑法定扣稅憑證抵扣①從銷售方取得的增值稅專用發票上註明的增值稅稅額②從海關取得的專用繳款書上註明的增值稅稅額（2）計算抵稅——無法定扣稅憑證，但符合稅法抵扣政策，准予計算抵扣的進項稅額①外購免稅農產品:進項稅額＝買價×13%②購進或者銷售貨物以及在生產經營過程中支付的運輸費用：進項稅額＝運輸費用×7%

2.運輸費用中可以作為進項稅抵扣基數的數額為運費與建設基金之和；3.從農民專業合作社購進的農產品也可以按照買價的13%計算抵扣進項稅；4.自2009年1月1日起，一般納稅人外購生產經營用固定資產准予抵扣進項稅，但納稅人自用的小汽車、摩托車、遊艇不允許抵扣；外購再生資源憑專用發票抵扣，原「廢舊物資」字樣的專用發票不再作為抵扣憑證。

為解決執行中存在的問題，財政部、國家稅務總局聯合發布財稅[2009]113號進一步明確了固定資產的進項稅抵扣範圍，政策規定以建築物或者構築物為載體的附屬設備和配套設施，無論在會計處理上是否單獨記賬與核算，均應作為建築物或者構築物的組成部分，其進項稅額不得在銷項稅額中抵扣。附屬設備和配套設施是指：給排水、採暖、衛生、通風、照明、通訊、煤氣、消防、中央空調、電梯、電氣、智能化樓宇設備和配套設施。

增值稅發票抵扣期限延至180天國家稅務總局公布「關於調整增值稅扣稅憑證抵扣期限有關問題的通知」，決定把增值稅一般納稅人的相關期限由90日改為180天。該通知自2010年1月1日起執行。部分納稅人及稅務機關反映目前的90日申報抵扣期限較短，部分納稅人因扣稅憑證逾期申報導致進項稅額無法抵扣。為合理解決納稅人的實際問題，加強稅收征管，有關問題變更如下：一、增值稅一般納稅人取得2010年1月1日以後開具的增值稅專用發票、公路內河貨物運輸業統一發票和機動車銷售統一發票，應在開具之日起180日內到稅務機關辦理認證，並在認證通過的次月申報期內，向主管稅務機關申報抵扣進項稅額。二、實行海關進口增值稅專用繳款書（以下簡稱海關繳款書）「先比對後抵扣」管理辦法的增值稅一般納稅人取得2010年1月1日以後開具的海關繳款書，應在開具之日起180日內向主管稅務機關報送《海關完稅憑證抵扣清單》（包括紙質資料和電子數據）申請稽核比對。未實行海關繳款書「先比對後抵扣」管理辦法的增值稅一般納稅人取得2010年1月1日以後開具的海關繳款書，應在開具之日起180日後的第一個納稅申報期結束以前，向主管稅務機關申報抵扣進項稅額。三、增值稅一般納稅人取得2010年1月1日以後開具的增值稅專用發票、公路內河貨物運輸業統一發票、機動車銷售統一發票以及海關繳款書，未在規定期限內到稅務機關辦理認證、申報抵扣或者申請稽核比對的，不得作為合法的增值稅扣稅憑證，不得計算進項稅額抵扣。（三）不得抵扣的進項稅額和進項稅額轉出按照《增值稅暫行條例》的規定，不得抵扣進項稅額的種類主要有：表1.4 不得抵扣進項稅的種類分 類內 容用於非應稅項目、免徵增值稅項目、集體福利或者個人消費的購進貨物或者勞務納稅人兼營免稅項目或非應稅項目無法準確劃分不得抵扣的進項稅額部分，按下列公式計算不得抵扣的進項稅額：不得抵扣的進項稅額＝當月無法劃分的全部進項稅額×當月免稅項目或非應稅項目的收入額÷當月全部銷售額、營業額合計非正常損失的購進貨物自2009年1月1日起，非正常損失是指因管理不善造成被盜、丟失、霉爛變質損失等非正常損失的在產品、產成品所耗用的購進貨物或應稅勞務國務院財政、稅務主管部門規定的納稅人自用消費品納稅人自用的應徵收消費稅的摩托車、小汽車、遊艇其進項稅不允許抵扣上述項目對應的運輸費用和銷售免稅貨物的運輸費用運費的抵扣隨同貨物，貨物不可以抵扣，運費也不允許抵扣（四）小規模納稅人應納稅額的計算小規模納稅人銷售貨物或者應稅勞務，實行按照銷售額和徵收率計算應納稅額的簡易辦法，並不得抵扣進項稅額。其應納稅額計算公式是：應納稅額＝銷售額×徵收率上述公式中的銷售額為不含稅銷售額，徵收率為3%。由於小規模納稅人採用簡易辦法徵收，因此不能再抵扣進項稅額。其中不含稅銷售額＝含稅銷售額÷（1＋徵收率）（五）銷售固定資產和舊貨的處理1.根據國稅函[2009]90號文，一般納稅人銷售自己使用過的物品和舊貨，適用按簡易辦法依4%徵收率減半徵收增值稅政策的，按下列公式確定銷售額和應納稅額：銷售額=含稅銷售額/（1+4%）應納稅額=銷售額×4%/22.根據國稅函[2009]90號文，小規模納稅人銷售自己使用過的固定資產和舊貨，按下列公式確定銷售額和應納稅額：銷售額=含稅銷售額/（1+3%）應納稅額=銷售額×2%

由於小規模納稅人的徵收率為3%，銷售自己使用過的固定資產和舊貨只是減按2%徵收，因此還原換算銷售額的時候＝含稅銷售額/（1+3%），然後再減按2%徵收率計算應納稅額。例如某小規模納稅人銷售一台使用過的機器設備，售價50000元，那麼應納增值稅＝50000/（1+3%）×2%＝970.87（元）。（六）進口貨物應納稅額的計算納稅人進口貨物，按照組成計稅價格和《增值稅暫行條例》規定的稅率計算應納稅額。組成計稅價格＝關稅完稅價格＋關稅＋消費稅應納稅額＝組成計稅價格×稅率

生產企業開展對外承包工程業務出口貨物退（免）稅問題國稅函[2009]538號對生產企業開展對外承包工程業務出口貨物的退（免）稅做出了相關解釋，具體解釋如下：屬於增值稅一般納稅人的生產企業開展對外承包工程業務而出口的貨物，凡屬於現有稅收政策規定的特准退稅範圍，且按規定在財務上作銷售賬務處理的，無論是自產貨物還是非自產貨物，均統一實行免、抵、退稅辦法；凡屬於國家明確規定不予退（免）稅的貨物，按現行規定予以徵稅；不屬於上述兩類貨物範圍的，如生活用品等，實行免稅辦法。第四節　徵收管理一、納稅義務發生時間（一）一般規定1.納稅人銷售貨物或者應稅勞務，其納稅義務發生時間為收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據的當天；先開具發票的，為開具發票的當天。2.納稅人進口貨物，其納稅義務發生時間為報關進口的當天。3.增值稅扣繳義務發生時間為納稅人增值稅納稅義務發生的當天。（二）具體規定：納稅人收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據的當天，按銷售結算方式的不同，具體為：1.採取直接收款方式銷售貨物，不論貨物是否發出，均為收到銷售款或者取得索取銷售款憑據的當天；2.採取托收承付和委託銀行收款方式銷售貨物，為發出貨物並辦妥托收手續的當天；3.採取賒銷和分期收款方式銷售貨物，為書面合同約定的收款日期的當天，無書面合同的或者書面合同沒有約定收款日期的，為貨物發出的當天；4.採取預收貨款方式銷售貨物，為貨物發出的當天，但生產銷售生產工期超過12個月的大型機械設備、船舶、飛機等貨物，為收到預收款或者書面合同約定的收款日期的當天；5.委託其他納稅人代銷貨物，為收到代銷單位的代銷清單或者收到全部或者部分貨款的當天。未收到代銷清單及貨款的，為發出代銷貨物滿180天的當天；6.銷售應稅勞務，為提供勞務同時收訖銷售款或者取得索取銷售款的憑據的當天；7.納稅人發生的視同銷售貨物行為，為貨物移送的當天。二、納稅期限根據《增值稅暫行條例》的規定，增值稅的納稅期限分別為1日、3日、5日、10日、15日、1個月或者1個季度。納稅人的具體納稅期限，由主管稅務機關根據納稅人應納稅額的大小分別核定；不能按照固定期限納稅的，可以按次納稅。以1個季度為納稅期限的規定僅適用於小規模納稅人。小規模納稅人的具體納稅期限，由主管稅務機關根據其應納稅額的大小分別核定。納稅人以1個月或者1個季度為1個納稅期的，自期滿之日起15日內申報納稅；以1日、3日、5日、10日或者15日為1個納稅期的，自期滿之日起5日內預繳稅款，於次月1日起15日內申報納稅並結清上月應納稅款。三、納稅地點（一）固定業戶應當向其機構所在地的主管稅務機關申報納稅。總機構和分支機構不在同一縣（市）的，應當分別向各自所在地的主管稅務機關申報納稅；經國務院財政、稅務主管部門或者其授權的財政、稅務機關批准，可以由總機構匯總向總機構所在地的主管稅務機關申報納稅。（二）固定業戶到外縣（市）銷售貨物或者應稅勞務，應當向其機構所在地的主管稅務機關申請開具外出經營活動稅收管理證明，並向其機構所在地的主管稅務機關申報納稅；未開具證明的，應當向銷售地或者勞務發生地的主管稅務機關申報納稅；未向銷售地或者勞務發生地的主管稅務機關申報納稅的，由其機構所在地的主管稅務機關補徵稅款。（三）非固定業戶銷售貨物或者應稅勞務，應當向銷售地或者勞務發生地的主管稅務機關申報納稅；未向銷售地或者勞務發生地的主管稅務機關申報納稅的，由其機構所在地或者居住地的主管稅務機關補徵稅款。（四）進口貨物，應當向報關地海關申報納稅。（五）扣繳義務人應當向其機構所在地或者居住地的主管稅務機關申報繳納其扣繳的稅款。

增值稅即征即退實施先評估後退稅為加強部分行業增值稅即征即退管理，堵塞稅收漏洞，防範虛開增值稅專用發票及騙稅等涉稅違法行為，國家稅務總局決定對增值稅即征即退企業實施先評估後退稅的管理措施，從2009年9月1日起正式執行。一、主管稅務機關受理享受增值稅即征即退優惠政策的納稅人的退稅申請後，應對其銷售額變動率和增值稅稅負率開展納稅評估。（一）銷售額變動率的計算公式：1.本期銷售額環比變動率＝（本期即征即退貨物和勞務銷售額-上期即征即退貨物和勞務銷售額）÷上期即征即退貨物和勞務銷售額×100%。

2.本期累計銷售額環比變動率＝（本期即征即退貨物和勞務累計銷售額-上期即征即退貨物和勞務累計銷售額）÷上期即征即退貨物和勞務累計銷售額×100%。3.本期銷售額同比變動率＝（本期即征即退貨物和勞務銷售額-去年同期即征即退貨物和勞務銷售額）÷去年同期即征即退貨物和勞務銷售額×100%。4.本期累計銷售額同比變動率＝（本期即征即退貨物和勞務累計銷售額-去年同期即征即退貨物和勞務累計銷售額）÷去年同期即征即退貨物和勞務累計銷售額×100%。（二）增值稅稅負率的計算公式增值稅稅負率＝本期即征即退貨物和勞務應納稅額÷本期即征即退貨物和勞務銷售額×100%。（三）銷售額變動率和增值稅稅負率異常的具體標準由省稅務機關確定，並報稅務總局（貨物和勞務稅司）備案。二、銷售額變動率或者增值稅稅負率正常的，主管稅務機關應辦理退稅手續。三、銷售額變動率或者增值稅稅負率異常的，主管稅務機關應暫停退稅審批，並在20個工作日內通過案頭分析、稅務約談、實地調查等評估手段核實指標異常的原因。（一）經過評估，指標異常的疑點可以排除的，主管稅務機關可辦理退稅審批。（二）經過評估，指標異常的疑點不能排除的，主管稅務機關不得辦理退稅審批，並移交稅務稽查部門查處。四、主管稅務機關應加強日常監督和後續管理工作，注意搜集和掌握納稅人的生產經營情況。除上述評估內容外，還可結合其他一些評估方法，認真做好納稅評估工作。要積極利用納稅評估這一有效機制，堵塞漏洞，確保增值稅即征即退優惠政策落到實處。第五節　增值稅專用發票的相關規定專用發票是特指增值稅一般納稅人銷售貨物或者提供應稅勞務開具的發票。一、專用發票的聯次專用發票由基本聯次或者基本聯次附加其他聯次構成，基本聯次為三聯：發票聯、抵扣聯和記賬聯。發票聯，作為購買方核算採購成本和增值稅進項稅額的記賬憑證；抵扣聯，作為購買方報送主管稅務機關認證和留存備查的憑證；記賬聯，作為銷售方核算銷售收入和增值稅銷項稅額的記賬憑證。二、專用發票的開具範圍一般納稅人銷售貨物或者提供應稅勞務，應向購買方開具專用發票。商業企業一般納稅人零售的煙、酒、食品、服裝、鞋帽（不包括勞保專用部分）、化妝品等消費品不得開具專用發票。增值稅小規模納稅人（以下簡稱小規模納稅人）需要開具專用發票的，可向主管稅務機關申請代開。銷售免稅貨物不得開具專用發票，法律、法規及國家稅務總局另有規定的除外。根據國稅函〔2009〕90號文，一般納稅人銷售自己使用過的固定資產，凡根據《財政部國家稅務總局關於全國實施增值稅轉型改革若干問題的通知》（財稅〔2008〕170號）和財稅〔2009〕9號文件等規定，適用按簡易辦法依4%徵收率減半徵收增值稅政策的，應開具普通發票，不得開具增值稅專用發票。一般納稅人銷售貨物適用財稅〔2009〕9號文件第二條第（三）項、第（四）項和第三條規定的，可自行開具增值稅專用發票。小規模納稅人銷售自己使用過的固定資產，應開具普通發票，不得由稅務機關代開增值稅專用發票。納稅人銷售舊貨，應開具普通發票，不得自行開具或者由稅務機關代開增值稅專用發票。三、專用發票開具要求專用發票應按下列要求開具：（一）項目齊全，與實際交易相符；（二）字跡清楚，不得壓線、錯格；（三）發票聯和抵扣聯加蓋財務專用章或者發票專用章；（四）按照增值稅納稅義務的發生時間開具。

北京東大股份有限公司控股的北京東大百貨公司（增值稅一般納稅人）2009年5月發生以下業務, 試分析北京東大百貨公司下列業務在增值稅上的稅務處理。（1）本月共銷售彩電150台，每台價格3000元（不含稅），並用商場的貨車運輸，收取送貨運費1000元；銷售的同時提供運輸，屬於增值稅的混合銷售行為，運費收入一併徵收增值稅，運費收入屬於價外費用，按含稅處理，需要換算為不含稅再計算。所以業務（1）的銷項稅＝3000×150×17%＋1000÷（1＋17%）×17%＝76645.30（元）；（2）零售空調250台，每台零售價2750元，售後服務部負責安裝，每台收取安裝費100元；銷售並負責安裝，屬於增值稅的混合銷售行為，安裝費屬於價外費用，應按含稅處理，同時零售價一般是含稅價，因此計算銷項稅的時候需要換算為不含稅價格，所以業務（2）的銷項稅＝2750×250÷（1＋17%）×17%＋100×250÷（1＋17%）×17%＝103525.64（元）；（3）本月為新入會會員辦理會員卡，共收取會費收入30萬元；收取的會費收入，不徵收增值稅；（4）與某連鎖洗衣店簽訂銷售合同，銷售某型號洗衣機100台，每台不含稅價格1440元，已開具增值稅專用發票；銷售洗衣機，銷項稅＝1440×100×17%＝24480（元）；（5）與南方某空調製造廠簽訂採購合同，本月採購空調500台，已經取得增值稅專用發票註明價款20萬元，雙方約定下月結清款項；購進空調，已經取得專用發票可以抵扣進項稅，應抵扣的進項稅額＝20×17%＝3.4（萬元）＝34000（元）；（6）與國內知名家電公司簽訂冰箱採購合同，採購電冰箱120台，取得增值稅發票註明價款36萬元，商場因資金困難僅支付了50%的貨款，餘款在下月支付；因質量原因，將上期從該知名家電公司購進電冰箱20台退回廠家（價格同本期），並取得廠家開具的紅字發票和稅務機關的證明單。購進冰箱，雖然僅支付了50%的貨款，但是取得了專用發票，可以全部抵扣進項稅，當月外購冰箱可以抵扣的進項稅＝36×17%＝6.12（萬元）＝61200（元）；退回上月購進的冰箱，憑紅字發票應沖減當期進項稅，應沖減的進項稅＝36÷120×20×17%×10000＝10200（元）；

根據以上分析可以得出當期應納增值稅＝（76645.30＋103525.64＋24480）－（34000＋61200－10200）＝119650.94（元）。本章小結本章主要作為流轉稅中最重要的稅種，也是最難的章節之一。本章主要介紹了增值稅的徵稅範圍、一般納稅人及小規模納稅人認定。重點難點內容在於一般納稅人應納稅額的計算。
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