「營改增」後，混合銷售行為運費如何處理？

來源：中國稅務報作者：鍾梅時間：2013-08-05

經國務院批准，自2013年8月1日起，在全國範圍內開展交通運輸業和部分現代服務業「營改增」試點。「擴圍」後的新政，稅率規定如下：一般納稅人提供有形動產租賃服務適用17%稅率；提供交通運輸業服務適用11%稅率；提供現代服務業服務（有形動產租賃服務除外）適用6%稅率；提供財政部和國家稅務總局特別規定的應稅服務適用於零稅率；小規模納稅人提供應稅勞務適用3%的徵收率。

增值稅暫行條例實施細則第五條規定，一項銷售行為如果既涉及貨物又涉及非增值稅應稅勞務，為混合銷售行為。「營改增」以前，增值稅一般納稅人銷售貨物並負責運輸，向購買方收取貨款的同時收取運費，此項銷售行為既涉及增值稅應稅貨物，又涉及非增值稅應稅勞務，該行為被認定為混合銷售行為，銷售額和運費一併徵收增值稅，對運輸勞務收入不再徵收營業稅。

「營改增」後，運輸勞務不再屬於非增值稅應稅勞務，所以上述業務不再屬於混合銷售，提供運輸應稅勞務與銷售貨物取得的收入應當分別繳稅。根據《財政部、國家稅務總局關於在全國開展交通運輸業和部分現代服務業營業稅改徵增值稅試點稅收政策的通知》（財稅〔2013〕37號）附件1第三十五條規定，納稅人提供適用不同稅率或者徵收率的應稅服務，應當分別核算適用不同稅率或者徵收率的銷售額；未分別核算的，從高適用稅率。

使用自有運輸工具完成貨物運輸

有自備運輸工具的企業，在向客戶銷售貨物的同時，為客戶提供所售貨物的運輸勞務。根據增值稅法規定，其運費應與貨物銷售額一起徵收增值稅。

例1，甲生產企業向乙工業企業銷售一批貨物並負責運輸，貨物適用增值稅稅率為17%，甲為增值稅一般納稅人。貨物價款100000元，甲向乙提供所售貨物運輸勞務同時收取運費1110元，以上款項均通過銀行轉賬結算，甲向乙分別開具增值稅專用發票和貨物運輸業增值稅專用發票。

甲會計處理：

借：銀行存款118110

貸：主營業務收入100000

其他業務收入1000[1110÷（1＋11%）]

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）17110[100000×17%＋1110÷（1＋11%）×11%]。

例2，假設乙為一般納稅人，則乙從甲購買貨物的會計處理：

借：原材料（或庫存商品、固定資產）101000

應交稅費——應交增值稅（進項稅額）17110[100000×17%＋1110÷（1＋11%）×11%]

貸：銀行存款118110。

例3，假設乙為小規模納稅人，則乙從甲購買貨物的會計處理：

借：原材料（或庫存商品、固定資產）118110

貸：銀行存款118110。

例4，假設甲企業為小規模納稅人，貨物總額為100000元，甲向乙提供所售貨物運輸勞務同時並收取運費1110元，以上款項均通過銀行轉賬結算。

甲會計處理：

借：銀行存款101110

貸：主營業務收入97087[100000÷（1＋3%）]

其他業務收入1078[1110÷（1＋3%）]

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）2945[（100000＋1110）÷（1＋3%）×3%]。

委託運輸企業完成貨物運輸

企業在向客戶銷售貨物時，出面委託運輸企業為客戶提供所售貨物的運輸勞務，將貨物運抵客戶要求的地點，並為此向運輸企業支付運費。

例5，甲生產企業向乙工業企業銷售一批貨物，貨物適用增值稅稅率為17%，甲乙均為增值稅一般納稅人，貨物價款100000元，由甲企業委託丙運輸公司運抵乙企業，甲向該運輸公司支付運費1110元，丙向甲開具了貨物運輸業增值稅專用發票。假設丙運輸公司為一般納稅人。

甲會計處理：

借：銀行存款117000

貸：主營業務收入100000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）17000（100000×17%）

借：銷售費用1000[1110÷（1＋11%）]

應交稅費——應交增值稅(進項稅額)110[1110÷（1＋11%）×11%]

貸：銀行存款1110。

乙會計處理：

借：原材料（或庫存商品、固定資產）100000

應交稅費——應交增值稅（進項稅額）17000（100000×17%）

貸：銀行存款117000。

丙會計處理：

借：銀行存款1110

貸：主營業務收入1000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）110。

例6，接上例，假如丙運輸公司為小規模納稅人，丙向甲出具了從稅務局代開的專用發票。其餘條件不變。則甲企業運費的會計處理：

借：銷售費用1078[1110÷（1＋3%）]

應交稅費——應交增值稅（進項稅額）32[1110÷（1＋3%）×3%]

貸：銀行存款1110。

乙會計處理：

借：原材料（或庫存商品、固定資產）100000

應交稅費——應交增值稅（進項稅額）17000（100000×17%）

貸：銀行存款117000。

丙會計處理：

借：銀行存款1110

貸：主營業務收入1078[1110÷（1＋3%）]

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）32[1110÷（1＋3%）×3%]。

代理客戶委託運輸企業完成貨物運輸

企業以客戶代理身份委託運輸企業完成貨物運輸，與企業自身委託運輸企業完成貨物運輸相比較，二者的主要區別在於：一方面，企業向運輸企業支付的運費屬於代墊性質，之後有權向客戶索還；另一方面，運輸企業開具的發票，抬頭為客戶，且要送達客戶手中。根據增值稅法規定，此筆運費可不列入銷售額，不徵收增值稅。

例7，接例5，若例5中甲企業向丙運輸公司支付的1110元運費屬於代墊運費性質．丙運輸企業向乙開具的貨物運輸業增值稅專用發票送達乙手中，其餘條件不變。

甲會計處理：

借：應收賬款118110

貸：主營業務收入100000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）17000

銀行存款1110。

乙會計處理：

借：原材料（或庫存商品、固定資產）101000

應交稅費——應交增值稅（進項稅額）17110[100000×17%＋1110÷（1＋11%）×11%]

貸：銀行存款118110。

丙會計處理：

借：銀行存款1110

貸：主營業務收入1000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）110。

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