【深度好文】「公司遷址」中的涉稅風險、難點與應對

文章獲授權轉載。文章作者：稅務籌劃業務部/華稅律師事務所數據來源：華稅（Hwuason）編者按：企業出於擴大經營規模、進行併購重組、降低稅收成本等考慮，進行跨區遷移的情形越來越多。但是企業對於遷移過程中的稅務登記變更及註銷並不十分清楚，不僅影響了企業遷移的順利進行，還引發一系列的稅務風險。本期華稅律師將就「公司遷址」過程中變更、註銷稅務登記的相關規定、申報流程、涉稅風險及應對策略為您一一解讀。一、「公司遷址」有關稅收法規、政策的基本規定根據《中華人民共和國稅收徵收管理法》第十六條，從事生產、經營的納稅人，稅務登記內容發生變化的，自工商行政管理機關辦理變更登記之日起三十日內或者在向工商行政管理機關申請辦理註銷登記之前，持有關證件向稅務機關申報辦理變更或者註銷稅務登記。這是關於企業變更、註銷稅務登記的總的規定。《中華人民共和國稅收徵收管理法實施細則》第十四條及《稅務登記管理辦法》第十八條規定，納稅人稅務登記內容發生變化的，，應當向原稅務登記機關申報辦理變更稅務登記。同時，《稅收徵收管理法實施細則》第十五條及《稅務登記管理辦法》第二十九條規定，納稅人因住所、經營地點變動，涉及改變稅務登記機關的，應當在向工商行政管理機關或者其他機關申請辦理變更、註銷登記前，或者住所、經營地點變動前，持有關證件和資料，向原稅務登記機關申報辦理註銷稅務登記，並自註銷稅務登記之日起30日內向遷達地稅務機關申報辦理稅務登記。根據以上規定可以看出，納稅人進行稅務遷移時，因住所、經營地點變動，不涉及改變稅務登記機關的，應申報辦理變更稅務登記；反之，因住所、經營地點變動，涉及改變稅務登記機關的，應向原稅務登記機關申報辦理註銷稅務登記，並在規定時間內向遷達地稅務機關申報辦理稅務登記。二、變更、註銷稅務登記主要步驟、流程關於納稅人變更稅務登記流程，根據《中華人民共和國稅收徵收管理法》、《中華人民共和國稅收徵收管理法實施細則》、《稅務登記管理辦法》以及其它相關規定，總結如下：（一）準備申報材料《稅務登記管理辦法》第十九條規定，納稅人已在工商行政管理機關辦理變更登記的，應當自工商行政管理機關變更登記之日起30日內，向原稅務登記機關如實提供下列證件、資料，申報辦理變更稅務登記：（一）工商登記變更表及工商營業執照；（二）納稅人變更登記內容的有關證明文件；（三）稅務機關發放的原稅務登記證件（登記證正、副本和登記表等）；（四）其他有關資料。第二十條規定，納稅人按照規定不需要在工商行政管理機關辦理變更登記，或者其變更登記的內容與工商登記內容無關的，應當自稅務登記內容實際發生變化之日起30日內，或者自有關機關批准或者宣布變更之日起30日內，持下列證件到原稅務登記機關申報辦理變更稅務登記：（一）納稅人變更登記內容的有關證明文件；（二）稅務機關發放的原稅務登記證件（登記證正、副本和稅務登記表等）；（三）其他有關資料。《北京市國家稅務局關於發布<依納稅人申請辦理部分涉稅事項規定>的公告》（〔2010〕第2號）、《北京市國家稅務局北京市地方稅務局關於聯合稅務登記管理有關事項的公告》（〔2014〕第5號）對納稅人變更登記（涉及稅務登記證件內容變化的）需提交的材料（原件核實後退還申請人）做了更為細緻的規定：材料名稱數量1《變更稅務登記表》（聯合辦證）；2件2《稅務登記證》正、副本原件；3《工商營業執照》及《工商變更登記表》（複印件）；1件4《組織機構統一代碼證書副本》（原件、複印件）（涉及變動的提供）；各1件5業主或法定代表人身份證件（原件、複印件）（涉及變動的提供）；各1件6場地使用證明（涉及變動的提供）；自有房屋的提供房屋產權證（複印件）租賃房屋的提供租房協議和出租方的房屋產權證（複印件）無房屋產權證的提供情況說明無償使用的提供無償使用證明（地址）（複印件）1件7登記註冊類型發生內、外資變化的，需提交商務主管部門出具的批複（複印件）。1件根據《稅務登記管理辦法》第三十一條，納稅人辦理註銷稅務登記前，應當向稅務機關提交相關證明文件和資料，結清應納稅款、多退（免）稅款、滯納金和罰款，繳銷發票、稅務登記證件和其他稅務證件，經稅務機關核准後，辦理註銷稅務登記手續。依據上述規定，跨區遷移的納稅人應先到原主管稅務機關辦理遷移註銷手續，並提供以下資料：材料名稱數量1主管部門或董事會(職代會)的決議以及其他有關證明文件（原件、複印件）；各1件2《稅務登記證》正、副本原件；3《發票領購簿》和空白髮票；4總機構註銷的，需提交分支機構的《註銷稅務登記通知書》；1件5一般納稅人註銷的，需交回金稅IC 卡、金稅卡、讀卡器。《北京市國家稅務局關於發布<依納稅人申請辦理部分涉稅事項規定>的公告》（〔2010〕第2號）、《北京市國家稅務局北京市地方稅務局關於聯合稅務登記管理有關事項的公告》（〔2014〕第5號）對納稅人因住所、經營地點變動，涉及改變稅務登記機關的，申請註銷稅務登記需提供的材料（原件核實後退還申請人）規定如下：材料名稱數量1《註銷稅務登記申請審批表》；1件2《稅務登記證》正、副本原件；3上級主管部門批複文件或董事會決議（原件、複印件）；各1件（二）向主管稅務機關申報登記根據《國家稅務總局關於國家稅務局與地方稅務局聯合辦理稅務登記有關問題的通知》（國稅發〔2004〕第57號），變更稅務登記屬於國地稅聯合辦理稅務登記的工作範圍，即納稅人只向一家稅務機關申報辦理稅務登記，由受理稅務機關核發一份代表國稅局和地稅局共同進行稅務登記管理的稅務登記證件。需要提醒的是，根據《北京市國家稅務局北京市地方稅務局關於聯合稅務登記管理有關事項的公告》（〔2014〕第5號）的規定，納稅人辦理註銷登記時，應分別向國稅局和地稅局申報辦理註銷稅務登記。有下列情況之一的納稅人，應辦結後再申請辦理註銷登記：1有未申報（涉稅）記錄的；2有各類欠繳、多繳稅款和未結清滯納金的；3有未結稽查案件的；4有未結行政處罰的；5有不符合註銷條件的其他情形的。（三）主管稅務機關核發稅務登記證件根據相關規定，如果納稅人提供資料完整、填寫內容準確、各項手續齊全、符合辦理條件的，稅務機關承諾當場辦結變更稅務登記；自受理之日起30日內辦結註銷稅務登記。如果資料不全或者填寫內容不符合規定，稅務機關應當場一次性告知納稅人補正或重新填報，可以當場更正錯誤的，應當允許申請人當場更正。在辦理變更稅務登記時，如果提交的證件、資料有疑點的，稅務機關應製作《文書受理回執單》交納稅人，並按照規定的程序移交有關部門進行調查。其中，主管稅務機關對申請人的申請材料審查的內容主要包括以下三點：（一）《變更稅務登記表》填寫內容與附報資料是否一致，原件與複印件是否相符，複印件是否註明「與原件相符」字樣並由納稅人簽章；（二）納稅人是否按照規定的時限辦理變更稅務登記，對逾期登記的，進行違法違章處理；（三）審核申請免交稅務登記證工本費的個體工商戶是否符合享受減免優惠的條件。對於註銷稅務登記，主管稅務機關的審查內容主要包括：（一）審查納稅人是否在規定時限內辦理註銷稅務登記，對未按規定時限辦理的，進行違法違章處理；（二）對納稅人未辦結的涉稅事項進行清算，辦結申報事項；結清稅款、多退（免）稅款、滯納金、罰款；（三）在辦理註銷稅務登記過程中，發現納稅人有偷、逃、騙、抗稅或虛開發票等違法行為的，移交稽查部門。三、「公司遷址」過程中的涉稅風險（一）註銷稅務登記是否需要清算？根據《中華人民共和國稅收徵收管理法實施細則》第十五條及《稅務登記管理辦法》第五章（註銷登記）的相關規定，納稅人在四種情形下需要辦理註銷稅務登記：一是納稅人發生解散、破產、撤銷以及其他情形，依法終止納稅義務的；二是納稅人被工商行政管理機關吊銷營業執照或者被其他機關予以撤銷登記的；三是納稅人因住所、經營地點變動，涉及改變稅務登記機關的；四是境外企業在中國境內承包建築、安裝、裝配、勘探工程和提供勞務的（對於此種情形，根據《非居民承包工程作業和提供勞務稅收管理暫行辦法》的規定，境外企業只需要在辦理稅務登記註銷前，結清在華承包工程或提供勞務應繳納的稅款（含企業所得稅），暫不納入本節分析）。根據《中華人民共和國企業所得稅法》第五十五條第二款的規定，企業應當在辦理註銷登記前，就其清算所得向稅務機關申報並依法繳納企業所得稅。那麼納稅人因稅務遷移而辦理註銷登記的，是否需要進行清算呢？根據《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》第十一條，清算所得是指企業的全部資產可變現價值或者交易價格減除資產凈值、清算費用以及相關稅費等後的餘額。財政部、國家稅務總局《關於企業清算業務企業所得稅處理若干問題的通知》（財稅〔2009〕第60號）第一條規定，企業清算的所得稅處理，是指企業在不再持續經營，發生結束自身業務、處置資產、償還債務以及向所有者分配剩餘財產等經濟行為時，對清算所得、清算所得稅、股息分配等事項的處理。第二條規定，下列企業應進行清算的所得稅處理：（一）按《公司法》、《企業破產法》等規定需要進行清算的企業；（二）企業重組中需要按清算處理的企業。按《公司法》、《企業破產法》等規定，需要進行清算的企業主要包括以下三種類型：一是企業解散；二是企業破產；三是其他原因清算。根據《財政部、國家稅務總局關於企業重組業務企業所得稅處理若干問題的通知》（財稅〔2009〕59號）的規定，企業重組中需要按清算處理的企業，主要包括以下三種情況：一是企業由法人轉變為個人獨資企業、合夥企業等非法人組織，或將登記註冊地轉移至境外（包括港、澳、台地區）；二是不適用特殊性稅務處理的企業合併中，被合併企業及其股東都應按清算進行所得稅處理；三是不適用特殊性稅務處理的企業分立中，被分立企業不再繼續存在時，被分立企業及其股東都應按清算進行所得稅處理。結合《稅務登記管理辦法》第五章內容可知，符合其規定的一、二種情形辦理註銷稅務登記的納稅人才需要進行清算。因此，納稅人因住所、經營地點變動，涉及改變稅務登記機關的而進行稅務登記註銷時，不需要進行企業所得稅清算。因為這種情形並不符合企業清算的定義和類型。雖然企業稅務遷移如何辦理註銷稅務登記，國家稅務總局並未出台統一規定，但相關省市出台的文件已經明確了這一點。例如根據《北京市地方稅務局關於在本市範圍內變更稅務登記地址有關問題的通知》（京地稅征〔2005〕61號）第一條，本市納稅人因住所、經營地址變動而改變主管稅務機關，需要辦理變更稅務登記的，不適用納稅清算程序。廣州市國家稅務局《關於加強稅務登記管理工作的通知》（穗國稅發〔2009〕202號）第一條規定，納稅人申請辦理跨區遷移變更不需要清稅清票，相關涉稅事項由遷入地稅務機關繼續管理。需要提醒的是，將登記註冊地轉移至境外（包括港、澳、台地區）而申請註銷稅務登記時，需按清算處理。企業改變組織形式，由法人轉變為個人獨資企業、合夥企業等非法人組織時，註銷稅務登記前需先進行清算處理。（二）重點稅源戶如何做好變更、註銷登記？由於多方面原因，註銷稅務登記工作引發的不繳稅款、偷逃稅款等問題時有發生。加上重點稅源戶對於地方稅收的重要影響，稅務機關對於企業註銷稅務登記事宜十分敏感，相關規定和程序也很嚴格。《稅務登記管理辦法》第三十一條規定，納稅人辦理註銷稅務登記前，應當向稅務機關提交相關證明文件和資料，結清應納稅款、多退（免）稅款、滯納金和罰款，繳銷發票、稅務登記證件和其他稅務證件，經稅務機關核准後，辦理註銷稅務登記手續。以防止稅源流失。在具體的註銷程序中，主管稅務機關不僅審核納稅人是否存在稅款、滯納金和罰款未清繳、發票未繳銷等情況，還可能派稅收管理員到企業進行實地調查。在調查過程中，如果發現納稅人有涉嫌偷稅或者其他需要立案處理的違法行為的，將移交稅務稽查部門處理。對於經營和納稅規模較大的納稅人的調查更為全面、細緻。根據《國家稅務總局關於進一步做好以查促管工作的通知》（國稅發〔2010〕115號），國家稅務總局要求各地稅務局切實做好部分重點稅源企業稅收檢查工作，並在重點稅源企業的抽查和重點檢查工作上狠下功夫。這就給企業變更稅務登記增加了難度。因此，企業在變更稅務登記過程中應當高度重視主管稅務機關的檢查風險，全面評估企業在過去經營中的涉稅法律風險，清理稅務遺留問題，以便順利完成變更登記。（三）其他涉稅風險小結1、申請時限《中華人民共和國稅收徵收管理法》第十六條：從事生產、經營的納稅人，稅務登記內容發生變化的，自工商行政管理機關辦理變更登記之日起三十日內或者在向工商行政管理機關申請辦理註銷登記之前，持有關證件向稅務機關申報辦理變更或者註銷稅務登記。納稅人需對申請時限予以重視，否則將面臨《稅收徵收管理法》第六十條所規定的法律後果，即納稅人未按照規定的期限申報辦理稅務登記、變更或者註銷登記的；由稅務機關責令限期改正，可以處二千元以下的罰款；情節嚴重的，處二千元以上一萬元以下的罰款。2、發票繳銷根據《發票管理辦法》，開具發票的單位和個人應當在辦理變更或者註銷稅務登記的同時，辦理髮票和發票領購簿的變更、繳銷手續。除此之外，根據《國家稅務總局關於辦理印有企業名稱發票變更繳銷手續問題的批複》（國稅函〔2008〕929號），如果企業有印有企業名稱發票，在辦理髮票變更手續時，需要重新辦理印有企業名稱發票的行政審批手續。因此，企業在辦理稅務變更登記時應當高度關注發票的管理和繳銷程序，避免發票未及時繳銷給企業的日常經營帶來的不利影響。3、重設登記按照國家稅務總局《稅務登記管理辦法》第二十九條規定，納稅人因住所、經營地點變動，涉及改變稅務登記機關的，應當在向工商行政管理機關或者其他機關申請辦理變更、註銷登記前，或者住所、經營地點變動前，持有關證件和資料，向原稅務登記機關申報辦理註銷稅務登記，並自註銷稅務登記之日起30 日內向遷達地稅務機關申報辦理稅務登記。納稅人在原主管稅務機關註銷稅務登記後，應及時到遷達地稅務機關重新設立稅務登記。總結與建議根據上述分析，企業如果因為「註銷原有企業，成立新公司」而終止經營的，必須在進行企業所得稅清算之後，才能辦理註銷登記；但若是因為企業重組、變更經營地點等其他原因需要辦理註銷登記的，並不一定需要進行企業所得稅清算。比如因住所、經營地點變動，涉及改變稅務登記機關的而進行稅務登記註銷時，不需要進行企業所得稅清算。企業應根據註銷原因，準備好相關證明資料，不需要進行企業所得稅清算的註銷稅務登記可以直接註銷。對於重點稅源戶而言，應該在變更或者註銷稅務登記時全面評估企業經營中的稅務風險，以應對因跨區遷址，原稅務機關對企業的稅務稽查。具體來說，企業可以從以下方面評估稅務風險問題：（一）是否存在欠稅的情況；（二）是否存在稅收違法行為，如偷漏稅、發票違法行為等；（三）是否存在避稅行為，如不符合商業目的的稅收籌划行為等。納稅人應當熟悉變更及註銷稅務登記的相關法律法規及政策性文件的規定，按照其中對於申請時限、申請程序、提交材料、發票繳銷、後續事項等的具體規定操作辦理，避免因操作不規範、不合法導致變更登記無法進行。一般而言，主管稅務機關對稅務變更登記有較大的自主決定權，因此，華稅律師建議，納稅人應當保持與主管稅務機關的良好關係，按稅務機關的要求提供相應的材料，對於存在爭議的問題，及時與稅務機關溝通，以便順利完成稅務登記。
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