資本公積轉增，盈餘公積轉增，轉增股本，轉增資本公積，個稅咋辦

06-26

寫就青山，鋪陳描繪，自成一景，頗為雅然

王老師您好！我是一個新三板公司的財務人員，去年在廣州聽過您的一次有關新三板公司的稅務培訓課，受益匪淺。一直想向您學習。現在想請教您如下問題：掛牌公司的母公司打算用資本公積轉增股本，資本公積中有一部分為股份制改造時凈資產折股形成的資本公積，另一部分是股份制改造時其他股東（個人股和法人股）投入資本的溢價。聽說資本溢價部分的資本公積轉增股本不需交所得稅，而凈資產折股形成的資本公積轉增股本需要交 20%所得稅。另外，如果是新三板公司股東持股一年以上的股東，這部分凈資產折股形成的資本公積轉股本的部分是不是也不交所得稅呢。如果要交稅，是交易完成時立即交呢，還是股東以後再轉讓其股本實現增值後交稅呢！謝謝王老師指教！

1、國家稅務總局關於股份制企業轉增股本和派發紅股征免個人所得稅的通知（國稅發〔1997〕198號）一、股份制企業用資本公積金轉增股本不屬於股息、紅利性質的分配，對個人取得的轉增股本數額，不作為個人所得，不徵收個人所得稅。二、股份制企業用盈餘公積金派發紅股屬於股息、紅利性質的分配，對個人取得的紅股數額，應作為個人所得徵稅。

例1：王越投資某未上市股份公司，投資100萬元，其中60萬元計入股本，40萬元計入資本公積-股本溢價，對於王越而言，無論被投資企業計入哪個科目，股權投資的計稅基礎都是100，40萬元的資本公積轉增給王越也好，轉增給別的股東也好，本質上都是本錢的轉增，而個人所得稅系對所得的轉增，如果對本錢轉增與徵稅，違反了個人所得的本質，如果轉增給我王越，則本錢仍為100萬，如果轉增給另一股東張越，王越的投資仍是100萬，何來的王越對張越的贈予了？而對張越而言，王越投資到企業的資本公積轉增時算到他頭上，但是他的投資計稅基礎也不會變，國家稅務總局關於貫徹落實企業所得稅法若干稅收問題的通知（國稅函〔2010〕79號）被投資企業將股權（票）溢價所形成的資本公積轉為股本的，不作為投資方企業的股息、紅利收入，投資方企業也不得增加該項長期投資的計稅基礎。雖然是企稅，但道理是一樣的，如果做股息紅利收入，則借應收股利，貸投資收益，爾後應收股利不收而是增資，借長期股權投資，貸應收股利，也即如果做股息紅利收入，就要增加計稅基礎，計稅基礎不增加，則不確認股息紅利，之所以如此規定，就是不能對不屬於所得的資本溢價進行徵稅，

國家稅務總局關於原城市信用社在轉製為城市合作銀行過程中個人股增值所得應納個人所得稅的批複（國稅函〔1998〕289號）《國家稅務總局關於股份制企業轉增股本和派發紅股征免個人所得稅的通知》（國稅發〔1997〕198號）中所表述的「資本公積金」是指股份制企業股票溢價發行收入所形成的資本公積金。將此轉增股本由個人取得的數額，不作為應稅所得徵收個人所得稅。而與此不相符合的其他資本公積金分配個人所得部分，應當依法徵收個人所得稅。

當時之所以如此規定，也是因為資本公積核算的內容不僅僅是本錢性質的資本溢價，還有接受捐贈非現金資產準備、股權投資準備、撥款轉入、外幣資本折算差額、關聯交易差價和其他資本公積七項內容，其中其他資本公積包括現金捐贈、債務重組、資本公積準備轉入、確實無法支付的應付款項。具體就不一一介紹，總體特徵是這些基本全部屬於所得，比如接受100萬的現金捐贈，借現金100萬，貸資本公積100萬，首先這塊需要交33%的企業所得稅（08年前稅率33%）餘下的67萬轉增時，性質上是所得，所以需要代扣代繳個人所得稅，這也是國稅函〔1998〕289號的本意。

但是2006年新會計準則發布後，資本公積核算的內容精簡了很多，主要包括資本溢價和暫時性項目。在核算時設兩個二級明細科目，「資本溢價」和「其他資本公積」。2017年後又進行了進一步細分，出現了其它綜合收益，其他資本公積就只有以權益結算的股份支付和採用權益法核算的長期股權投資，而這兩塊資本公積是不存在轉增股本的。

至於當下的稅企爭議，即有限公司的轉增實收資本的溢價說不是股票溢價發行收入，這塊轉增就要交稅，實際上還是違反了對本錢不宜徵稅的原理，老母雞沒下蛋了，你就要徵稅，而且有限公司和股份公司其實性質一樣，都是股份制，只不過一個是股權憑證，一個是股票，怎麼就不能適用了？

2、盈餘公積和資本溢價不一樣，它屬於稅後利潤計提的部分，屬於所得性質，因此用盈餘公積派發紅股，《國家稅務總局關於印發〈徵收個人所得稅若干問題的規定〉的通知》（國稅發〔1994〕089號）：股份制企業在分配股息、紅利時，以股票形式向股東個人支付應得的股息、紅利（即派發紅利），應以派發紅股的股票票面金額為收入額，按利息、股息、紅利項目計征個人所得稅。也即被投資企業應當在該方案經股東大會或類似權力機構批准並在工商部門辦理完增資手續後，按實際發放的股票面值，借記「利潤分配——轉作股本的普通股股利」，貸記「股本」。因此需要代扣代繳相應的個人所得稅，只不過按股票面值來代扣而已，這裡指的是未分配利潤中直接轉增股本的，那麼許多公司在改制時不僅將未分配利潤盈餘公積轉增了股本，還轉增了資本公積怎麼辦？《國家稅務總局關於盈餘公積金轉增註冊資本徵收個人所得稅問題的批複》（國稅函發[1998]333號）規定，有限公司將從稅後利潤中提取的法定公積金和任意公積金轉增註冊資本，實際上是該公司將盈餘公積金向股東分配了股息、紅利，股東再以分得的股息、紅利增加註冊資本。對屬於個人股東分得再投入公司（轉增註冊資本）的部分應按照「利息、股息、紅利所得」項目徵收個人所得稅。比如以100萬的未分配利潤轉增資本80萬，資本公積20萬，借利潤分配-未分配利潤100萬，貸股本80萬，貸資本公積20萬，由於股本能一一對應到股東具體名稱，而資本公積則無法對應到個人名下，因此這20萬縱然是所得，但由於沒有納稅人，因此文件要求只對80萬進行扣繳個人所得稅，此後的國家稅務總局關於進一步加強高收入者個人所得稅徵收管理的通知（國稅發〔2010〕54號）加強企業轉增註冊資本和股本管理，對以未分配利潤、盈餘公積和除股票溢價發行外的其他資本公積轉增註冊資本和股本的，要按照「利息、股息、紅利所得」項目，依據現行政策規定計征個人所得稅。那麼這個20萬即屬於除股票溢價發行以外的其他資本公積，當20萬轉增股本時，再對明確的個人納稅人執行扣繳。

3、假如當時100萬未分配利潤轉增股本和資本公積後，企業上市了，或上新三板了，上市時點80萬必定是要交個人所得稅的，但是不還有20萬沒交嘛，這個20萬將來轉增股本時，怎麼辦？國家稅務總局關於股權獎勵和轉增股本個人所得稅征管問題的公告（國家稅務總局公告2015年第80號）上市公司或在全國中小企業股份轉讓系統掛牌的企業轉增股本（不含以股票發行溢價形成的資本公積轉增股本），按現行有關股息紅利差別化政策執行。而《財政部國家稅務總局證監會關於上市公司股息紅利差別化個人所得稅政策有關問題的通知（財稅[2015]101號）：個人從公開發行和轉讓市場取得的上市公司股票，持股期限超過1年的，股息紅利所得暫免徵收個人所得稅。個人從公開發行和轉讓市場取得的上市公司股票，持股期限在1個月以內（含1個月）的，其股息紅利所得全額計入應納稅所得額；持股期限在1個月以上至1年（含1年）的，暫減按50%計入應納稅所得額；上述所得統一適用20%的稅率計征個人所得稅。全國中小企業股份轉讓系統掛牌公司股息紅利差別化個人所得稅政策，按照本通知規定執行。

但是101號享受這個差別化股利個稅減免是有前提條件的，即股票的來源是一級市場IPO和二級市場受讓的股票，而20萬對應的轉增的股票卻不是這個享受的範疇，也即仍應適用非上市的政策，即非上市及未在全國中小企業股份轉讓系統掛牌的中小高新技術企業以未分配利潤、盈餘公積、資本公積向個人股東轉增股本，並符合財稅〔2015〕116號文件有關規定的，納稅人可分期繳納個人所得稅；非上市及未在全國中小企業股份轉讓系統掛牌的其他企業轉增股本，應及時代扣代繳個人所得稅。20萬要全額按20%來扣稅，只不過如果你是中小高新技術企業，可以分五年罷了，企業所得稅有個政策，財政部、國家稅務總局關於企業所得稅若干優惠政策的通知（財稅〔2008〕1號） 2008年1月1日之前外商投資企業形成的累積未分配利潤，在2008年以後分配給外國投資者的，免徵企業所得稅；2008年及以後年度外商投資企業新增利潤分配給外國投資者的，依法繳納企業所得稅。

也即實體法從舊，08年之前享受免稅的未分配利潤，在08年後仍適用老稅法，繼續免徵，但是呢，個稅上如果你當時沒有將100萬轉增，還是放在未分配利潤上，上了市後再分配，顯然這部分就能享受稅收優惠，那麼將未分配利潤轉到資本公積上，本質上是同樣的，上新三板後再分掉，但目前個別地方地稅機關是收個稅的，理由也很簡單，就是你這20萬是股改前暫時沒有轉增資本的部分，當時不收，現在補收，

所以問題很有趣，1、股改時全部轉股本的，交稅，2、股改時未分配利潤沒動的，財政部、國家稅務總局、中國證券監督管理委員會關於實施全國中小企業股份轉讓系統掛牌公司股息紅利差別化個人所得稅政策有關問題的通知（財稅〔2014〕48號）本通知所稱個人持有全國股份轉讓系統掛牌公司的股票包括：（一）在全國股份轉讓系統掛牌前取得的股票；（二）通過全國股份轉讓系統轉讓取得的股票；上新三板後再分配，就可以不交稅，3、僅轉了80萬進股本，要交稅，暫時放到資本公積的20萬，暫未交稅，將來轉的時候，「取得公積金轉增股本；」轉增股本後變為股票了，將來持這個股票分的紅可以免稅，但此前這20萬轉增這個環節，部分地稅認為如前所說，是第二步轉增，補以前的，從另一角度講，也如此前說的，這20萬放到資本公積還是仍放在未分配利潤，性質都是未分配的稅後所得，將來轉增也不交稅，

這樣想來和企業所得稅的差別在於，企業所得稅是以18年以前的未分配利潤在08年後分就免，判定的是未分配利潤這個數值，而個人所得稅是只要你在某個時點上市了，你就享受優惠，判定的是上新三板的時間點，你此前轉增就交稅，此後轉增就不交稅，如果這樣的話，20萬轉增就不要交稅，但這個確實有點不講理了，股改轉增的就要交稅，沒有轉增的就不要交稅，有意思