淺談帳外帳的檢查方法

淺談帳外帳的檢查方法 當前，部分納稅人受經濟利益的驅動，偷逃騙稅等稅收違法行為不斷發生，並且偷逃稅的手段呈現出科技化、複雜化和隱蔽化的趨勢。在目前的偷稅方式中，以設置帳外帳進行偷稅的方法在最為普遍，最具有代表性。在此情況下，傳統的、簡單的就帳查帳方法已很難將帳外帳偷稅的問題查清、查透。結合自己的查賬經驗，介紹幾種對帳外帳偷稅形式的檢查方法，供大家參考。一、帳外帳偷逃稅款的形式所謂帳外帳就是不法分子為偷逃國家稅款，私自設立兩套賬簿，對內賬簿真實核算生產經營情況；對外賬簿記載虛假的經營收入和利潤情況，以虛假的生產經營情況應對各方檢查並以此作為納稅申報的依據，通過做假賬的手段達到偷逃稅款的目的。其常見手法主要有三種：1、電腦作弊型。電腦賬和紙制手工賬並行，電腦賬記錄真實的業務，紙制賬記錄虛假業務並對外提供，以此進行申報納稅。小型的工業企業和商業企業通常使用這種手法。2、兩賬並行型。設置內、外兩套帳，內、外帳之間沒有任何聯繫。企業的資金、生產、費用和銷售從開始就被分為兩部分，分別進行記帳，一部分作為對外申報納稅的依據，另一部分作為企業的小金庫。大型的工業企業和商業企業通常使用這種方法。因這種形式將資金和生產經營以及相關的製造費用、工人工資等支出在體外循環，所以更具有隱蔽性，更難查處。3、內外聯繫型。內、外帳之間相互關聯，只是將某筆業務或某部分業務自賬內分離出來單獨記賬，設立小金庫或挪作他用，主要手法是將原材料或下腳料銷售單獨記賬等，國有企業通常使用這種手法。二、帳外帳的檢查方法在對帳外帳偷稅方式進行檢查時，應從被查對象資金流、物流、帳證報表勾稽關係的角度去發現問題，尋找證據。要針對不同的企業、不同的情況確定不同的檢查方法，跳出就帳查帳的圈子，做到帳內帳外結合，內查和外調結合。以下主要介紹對帳外帳檢查最常用的四種方法，這四種檢查方法既可以分別作為一種檢查方法單獨應用，也可以將四種檢查方法聯繫起來，作為檢查帳外帳的操作流程。1、突擊檢查法突擊檢查法是針對被查對象的實際情況，查前不事先通知進行檢查的一種檢查方式。此種方法主要適用於舉報有帳外帳的案件和已掌握一定證據帳外帳案件的檢查。具體操作方法是：在實施檢查前，首先做好查前相關信息的收集和分析，調閱被查對象的納稅檔案等資料，對被查對象的經營規模、生產狀況、行業特點、財務核算以及生產流程進行綜合分析，尋找檢查的切入點，確定突擊檢查的重要環節或部門。然後對檢查人員進行明確分工，對確定的檢查目標如產品倉庫、銷售部門和生產經營場地以及分支機構一併同時展開檢查，做到出其不意，攻其不備。檢查中，每位檢查人員應高度負責，善於在每一環節抓住戰機，做到迅速及時，以快制勝。不給違法分子隱匿、銷毀、轉移證據的機會，獲取第一手證據資料。例如，在對某煉油企業舉報案進行檢查時，檢查組進入檢查後，在其財務、銷售等部門調取了相關資料，但是經過分析，發現有明顯的造假痕迹，於是檢查組成員馬上進行研究，決定殺個「回馬槍」，針對該企業的生產流程和內設部門的職責情況，確定出檢查目標，分別對其財務科、銷售科、生產科、計劃科和保管髮油處的資料進行檢查，檢查人員兩人一組於當日下午五時又進入了企業，各組按照部署迅速到達各個部門，抓住了企業各部門正在按照財務資料進行造假的行為，在經過了企業停電、找人等百般推諉後，檢查組頂住了各種壓力，終於迫使企業拿出了產、銷、存等證據資料。2、邏輯推理分析法此種方法主要是從貨物流向的角度進行研究，根據被查對象的財務核算指標和生產業務流程進行分析論證，通過對資料之間的比率或趨勢進行分析，從而發現資料間的異常關係和某些數據的意外波動。分析中，既可以選用收入增長率、銷售毛利率、銷售利潤率、應收賬款周轉率、資產周轉率等財務指標進行分析，也可以根據稽查的銷售稅金負擔率、成本毛利率、加成率、投入產出率等選案指標進行分析。將通過分析得到的數據在橫向上與同行業的相關數據資料進行比較，縱向上與本公司不同時期的數據資料進行比對，查找疑點，尋找突破口。此方法主要是搜集被查對象存在帳外帳的疑點，通過分析得來的資料雖然不能作為認性定案的依據，但是可以作為查案線索，提供檢查的目標和方向。從而將案件查深查透。同時它也是對第一種檢查方法尚未解決問題的有效補充。具體操作方法是：首先對被查對象的生產工藝流程、收發料憑證、產量和工時記錄以及成本計算資料等進行分析，確定每種產品的原材料消耗量、成品產出量和產品銷售量之間的配比關係。其次，選擇生產產品消耗的專用直接材料進行分析，結合車間的投入產出記錄等資料，剔除異常因素後，測算出各種產品的投入產出率，列出相應的數學關係式，與同行業的該項指標進行對比，以確定是否合理。然後將各期專用直接材料的耗用數量乘以各種產品的投入產出率，求出每一種產品的正常產量，再與產成品明細帳記錄的入庫數量進行核對。對兩者之間的差額一般可以確定為是帳外經營的部分。而對於將原材料或下腳料銷售單獨記賬的偷稅行為，則可從獲取單位產品的材料消耗定額或計算其正常消耗量的方向去檢查。例如，在對某化工企業進行檢查時，檢查人員首先對企業產品結構構成進行分析，確定產品品種，然後通過在本市同行業摸底調查，確定出每種產品的投入產出率，即投入多少原材料應產出多少產成品的比率。再將企業當期主要材料耗用數量乘以產品的投入產出率，求得每種產品的正常產量。在與企業產成品明細帳上記錄的入庫數量核對後發現：該企業應產出乙醛156噸，而帳面入庫105噸；應產出對本甲基胺氫132噸，而帳面入庫98噸。檢查人員通過對核對差額的調查落實，查出該企業銷售產品72噸，取得產品銷售收入112萬元未入帳偷逃稅款的事實。此種方法適用於對所有被查對象的檢查。但是，對本文中所列的第二種帳外帳偷稅形式該方法不會提供太多的線索。3、異常情況分析法此種方法主要是在認真檢查企業各種帳證之間的勾稽關係，仔細分析每一處疑點的基礎上，注重結合企業產品的性能和用途，了解和熟悉企業生產中各環節之間的勾稽關係，發現企業帳務中不合乎企業產品實際、不合乎常規的疑點和問題，從而快速發現檢查工作的突破口。具體操作中，重點對異常數字、異常科目、異常行為進行分析：（1）對異常數字進行分析。數字是企業進行會計核算的基礎，是構成財務會計資料的基本要素。所謂異常數字，就是按正常會計核算處理後出現的不應或極少出現的數字。數字異常與否，是由它所能傳遞的信息內容所決定的。所以，分析異常數字，必須結合經濟業務的內容。在對數字進行分析時應重點關注企業帳薄中資金運動的來龍去脈，因為各類企業財務會計資料都是以資金運動形式從價值方面客觀反映企業的各項生產經營活動和財務成果的，只有從資金運動的方向檢查分析，才能將每筆業務落實清楚。例如，某企業有筆往來業務，會計處理是「借：銀行存款 貸：應收帳款」後附銀行匯票，摘要中註明的是自外省某企業匯來的購貨款。而在下一月的會計處理中「借：應收帳款貸：銀行存款」後附轉帳支票，摘要中註明為退購貨款。檢查人員對這種異常的會計處理產生了懷疑，通過追查所退貨款的去向，到銀行查閱相關傳票，發現了企業存在的帳外帳戶，查清了該企業利用兩套帳進行偷稅的行為。（2）對異常科目進行分析。會計科目是企業進行財務核算的基本要素，雖然每個企業都有自己的記帳方法，但是，會計科目的性質卻是一樣的，因此，對違反了會計核算常規的異常會計科目進行分析，搞清楚所記錄業務的來龍去脈，是檢查的重點。檢查中應重點關注對「應收、應付」等往來科目的分析，將那些不按照會計核算要求記帳的業務落實清楚。例如，某企業「其他應付款」明細帳記錄的業務為「借：現金（或銀行存款） 貸：其他應付款-其他」，後付原始憑證為企業開具的借款憑據記帳聯，並且該項業務的發生比較有規律，主要集中在月末或季末。其借方發生額業務很頻繁，會計處理為「借：其他應付款-其他貸：現金（或銀行存款）」，後附原始憑證為企業開具的借款憑據收據聯。企業解釋說是生產經營中遇到資金困難時向職工借的周轉款，借方發生額是還給職工的借款。檢查人員對其產生了懷疑，通過落實借款利率和所支付的利息以及職工手中的借據情況，迫使企業交代了銷售下腳料未入帳的事實。（3）對異常行為進行分析。企業的所有行為都是圍繞生產經營和會計核算髮生的，每項行為之間都存在著必然的聯繫，分析行為之間的合理性應作為檢查的一部分。例如企業的產品銷售費用中「運雜費」與銷售收入之間有著密切聯繫，成正比關係。假如運雜費發生額大量發生，而銷售收入卻變化不大。對此異常行為應重點分析，落實清楚原因所在。再如，實行產品生產銷售數量與工人工資直接掛鉤的企業，可以通過調查分析計算工人工資升降幅度與產品生產或銷售數量的比例變化，來核實企業的真實產銷量，是否存在問題。此方法的應用，要求檢查人員不但要有較高的業務素質、過硬的稅收知識、嫻熟的查帳技巧、甄別不合理現象和情況的能力，而且在檢查中要有很強的責任心，不放過任何疑點，能夠對異常的情況作出合理的判斷和認定。4、外圍查證法此方法是檢查程序的最後階段，也是最後一種檢查方法，因其取得的證據在案件的定性中最直接、最有效，所以是目前帳外帳檢查中最普遍採用的方法。此方法主要是將前三種檢查方法中所排查出的問題，逐筆落實清楚，進行搜集證據，調查取證，找出事實的真相，並且讓不法分子認罪伏法的定案階段。此方法的應用重點是作到取證的合法性和有效性，使取得的證據能夠作為定案的依據。具體操作主要是對資金流向和貨物流向進行檢查。（1）對資金流向進行檢查。這種檢查方法主要檢查企業是否存在帳外賬戶和不通過正常使用的銀行賬戶進行結算的情況。因銀行結算是企業最主要的結算方式，銀行賬單存根能客觀地記錄和反映企業交易行為，根據這一特點，以檢查銀行存款賬戶為突破口，通過銀行對賬單與企業銀行存款日記帳進行逐筆核對，排查出款項的來源和款項的性質，從而發現疑點，知 「根」問底，查出企業的偷逃騙稅行為。具體操作辦法是：到人民銀行或各專業銀行取得企業設立銀行帳戶的證據，然後與企業的銀行存款日記帳核對。對未入帳的銀行帳戶，到銀行調閱銀行存款對帳單，並逐筆查閱銀行傳票，落實款項的收取和支付情況，找出款項的往來對象進行統計，為下一步的調查取證作好準備。對企業入帳核算的銀行帳戶，也應調閱銀行存款對帳單與企業的銀行存款日記帳逐筆核對，查閱企業的所有業務是否全部入帳，未入帳的業務應到銀行查閱相關的銀行傳票。對於以現金形式進行款項收取和支付的，可以通過對被查對象在銀行設立的個人儲蓄存款帳戶的檢查，了解其資金流向，從而將案件查清。（2）對貨物流向的檢查。上述對資金流向進行了落實取證，但是，僅有資金流的證據是不能作為定案依據的，因為它只是證明了企業收到和支付款項的實際數額，而不能說明款項往來的性質，究竟是借入款項還是銷貨款項，是借出款項還是購貨款項，沒有相應的證據來證明。所以，僅有資金流的證據是不能對案件進行定性的，還缺少證據鏈中的物流。對物流的調查取證應分為對銷售貨物、購進貨物和支付費用等方面的查證。檢查中注意收集掌握企業貨物流轉的線索與證據，通過對相關企業調查落實，鑒別被查企業賬簿真偽，尤其對於購銷用戶相對單一的工業企業和商業企業，通過檢查有疑點的幾筆業務，即可起到去偽存真的效果。銷售貨物的查證，需要調查落實以下內容：所售貨物的名稱、數量、金額、開具的票據、企業的記錄、購貨方的付款憑證、購貨方的帳薄記錄、記帳憑證等，在調查取證中，還應注意購貨方的所支付的貨款是否與通過銀行所掌握的資金數額相符，假如不符應根據新的線索繼續調查落實。在購貨方也無帳，無任何資料的情況下，調查取證工作首先要爭取當地稅務部門的支持，然後可以根據檢查資金流時掌握的帳戶情況到購貨方開戶銀行調查落實，掌握購貨方匯款的證據，由當地稅務稽查部門進行詢問，製作《詢問筆錄》，了解業務往來情況，重點詢問所購貨物的數量、金額、所取得的憑證、結算方式、交貨方式以及業務的聯繫人等情況。也可以由購貨方根據上述內容寫出業務往來的證明。調查人員還應對購貨方提供的業務聯繫人進行詢問，製作《詢問筆錄》，了解業務往來情況，重點詢問所購貨物的數量、金額、所取得的憑證、結算方式、交貨方式等，與購貨方的供述是否相符。至此，證據鏈條已經形成，既有銷售方收到的貨款憑據和業務員的業務往來證明，又有購貨方所述業務往來的證明和匯出貨款的證據。有了上述證據，就可以對銷售方的行為進行認性定案，作出處理。購進貨物和支付費用的查證，也應從上述角度出發，注意證據之間的聯繫性，使各證據間形成一個鏈條關係。帳外這種檢查方法對帳的檢查比較徹底，容易發現企業存在的問題。 例如，在檢查某紡織企業舉報案時，該企業帳面無任何問題，檢查人員於是到當地人民銀行查實企業設立銀行帳戶情況，發現該企業在當地農行開設了三個銀行帳戶；在建行開設了兩個銀行帳戶；在農村信用社開設了兩個銀行帳戶。再與企業的銀行存款日記帳核對後發現，只入帳核算了四個銀行帳戶，有三個帳戶未入帳核算。檢查人員對未入帳的三個帳戶資金往來情況進行了逐筆落實，統計出該企業帳外資金收入額三千餘萬元，資金支出額二千八百餘萬元，涉及五個省市二十六個單位。辦案人員根據檢查確定的線索，兵分兩路，一組落實資金收入部分，一組落實資金支出部分。經過長達一個月的調查取證，認定三千餘萬元的資金收入均是企業銷售產品的收入，而二千八百餘萬元資金支出既有購進原材料的支出，又有支付工人工資和電費等生產費用的支出。在大量的證據面前，企業交代了設置兩套帳進行偷稅的事實。此種方法適用於對所有被查對象的檢查，它要求辦案人員在調查取證前，對所調查的問題進行分析，對需要調查落實哪些內容才能將問題查清，提取哪些證據才能做到合法有效的定性，做到心中有數。特別是對外調過程中將要遇到哪些困難，解決的辦法等要估計到位，制定外圍調查方案，爭取外圍調查的成功。以上介紹了檢查帳外帳的四種方法，這只是眾多檢查方法中的一部分，工作中，應根據不同的企業，不同的會計核算，結合實際情況確定不同的檢查方法。但是，總的說來，對帳外帳的檢查主要是從資金流向和貨物流轉兩個方面來搜集提取證據，在調查取證過程中，應特別注意資金流和物流之間的聯繫，兩者之間要相互認證，形成一個嚴密的證據鏈，只有做到了這一點，才能將案件查深、查透，辦成鐵案。 如何發現賬外賬(原載於2003.10.7<中國稅務報>

企業對從事經濟活動所發生的人力、物力的耗費和所取得的成果，本應按照會計制度的規定予以確認、計量、記錄和報告，但有的卻另設內部賬簿進行記錄，這就是「賬外賬」。　　設置賬外賬的一個重要目的是增大成本，減少利潤；增大開支，減少收入，以少納稅款。對賬外賬的審查可以從以下幾方面入手：　　1．檢查收入是否全部入賬。檢查時，首先要搞清楚被檢查單位檢查年度的收入結構，即主營業務收入、其它業務收入、營業外收入、投資收益等。檢查企業是否將出售邊角、殘廢、余料的收入不入賬，形成小金庫；是否發生固定資產清理，只反映清理費用，未見清理收入；是否存在聯營、投資行為，而不見投資收益。對此，檢查時應「對症下藥」，檢查「固定資產清理」賬戶，並查看相對應賬戶和會計憑證，看固定資產出售行為的會計處理是否完整；看企業是否有「長期投資」賬戶，是否設置「投資收益」賬戶，並查閱企業與被投資單位簽訂的投資協議及其它文件資料，以便發現問題。　　2．查證是否存在賬外材料。所謂賬外材料，是指生產未用完的材料在進行成本計算前，不辦理退庫或辦理假退庫手續而形成材料。對此，檢查時可在月末到生產車間查看是否有剩餘未用的材料存貨，或根據生產成本的異常狀況進行推測以發現問題。　　3．檢查企業是否存在亂開、多開銀行賬戶的情況。如企業發生銷售行為不通過正常的銀行戶頭結算，而是通過隱藏的戶頭結算等。對此，檢查時可直接要求銀行等金融部門協助，進行查證落實；或審查企業的應收賬款明細賬，看是否存在應收賬款無正當理由長期掛賬，而實際情況是貨款已結算，但沒有通過正常使用的銀行賬戶結算的情況。　　4．查證企業是否截留收入。如小規模納稅人由於其銷售收入賬所對應的原始憑證為普通發票，企業往往會對發票採取種種模糊記載的手段，達到隱瞞收入的目的。對此，檢查時可直接到成品倉庫查清出庫數量，如果匯總普通發票上記載的銷售數量小於成品倉庫出庫匯總單上記載的數量，就屬於賬外收入行為。　　5．查證盤盈實物資產是否有不入賬行為。如有些企業對盤盈的產品不轉入「待處理財產損益」賬戶，而是轉作賬外資產；有些企業自製固定資產不入賬，形成賬外固定資產。對此，檢查時應了解被查企業的盤點制度，盤點報表記錄，看是否有所隱瞞。對自製的固定資產，一般是到車間盤點實物，並與企業固定資產明細賬核對，即可發現是否有賬外固定資產。

如何發現賬外賬陳大元；陳俊峰；唐張 摘自中國稅務報　　企業為了謀取私利，違反《會計法》的有關規定，在正式的會計賬簿外，私自設置一套或多套會計賬簿，隱藏正常的經濟業務往來，將部分經濟業務核算轉移到私設的會計賬簿中，從而偷逃應繳稅款，這種行為俗稱私設「賬外賬」。　　「賬外賬」的存在，嚴重破壞了《會計法》、《稅收征管法》的嚴肅性，導致了國家稅收的大量流失。如何通過認真細緻的檢查，揭開「賬外賬」的神秘面紗，深圳市南山區國稅局稅務人員結合自身實踐經驗，總結出查找「賬外賬」的幾種方法。　　在資金往來明細賬中查找「賬外賬」　　2002年3月，南山區國稅局稅務人員在對深圳市某技術有限公司進行檢查時，發現該公司上年度結轉下來的「應收賬款——某集團公司」的借方餘額特別大，可是按照購銷合同條款，此項業務在上年度就該完成。針對疑點，稅務人員馬上核對該公司相關的明細賬目。原來，某集團公司所購貨物早已驗收入庫，貨款也早已付清，只是該公司要求對方付款的銀行賬號沒在銀行日記賬上體現，記載在私設的另一本賬簿上。　　從公司的各項支出中發現「賬外賬」　　企業「賬外賬」中的資金，絕大多數還是要用到企業的各項經濟業務中去，有時細看企業的各項支出，也能從中找出「賬外賬」的端倪。　　在檢查深圳市某電子有限公司有關憑證時，細心的檢查人員發現了一個令人百思不得其解的問題：該公司的房租、水電不是從其基本賬戶中支付，而是由該公司股東代付，記入憑證「其它應付款——王某」中。這一反常現象引起了檢查人員的重視，經過與相關的物業管理公司核實，檢查工作取得突破性進展。原來，該公司的房租、水電根本不是由王某代墊，而是從該公司的另一隱蔽賬號中支付的。　　「大頭小尾」發票背後的「賬外賬」　　企業在開具「大頭小尾」發票的時候，不會將記賬聯與存根聯的差額部分記錄在賬面上，但是又必須把賬作平以掩人耳目。那麼，差額記哪去了呢？實際上，就是記在「賬外賬」中了。某汽車維修中心開具「大頭小尾」發票時是這樣記賬的：「借：現金1200，貸：主營業務收入——某公司1200」。檢查人員去某公司取得了某汽車維修中心開具的這張發票，票面金額為9870元。顯然，該企業存在「賬外賬」行為。面對確鑿證據，該公司財務負責人啞口無言。　　假髮票牽出「賬外賬」　　在查看企業有關憑證時，若發現入賬的商品銷售發票是假髮票，順藤摸瓜，往往能扯出開票公司存在的「賬外賬」。　　檢查人員在對某股份有限公司例行檢查時發現，該公司從「深圳某紙品有限公司」購買紙箱的所有發票均系假票，於是檢查人員調取了該紙品公司兩年的賬簿資料進行核查。檢查發現，雖然該公司的賬目做得工工整整、滴水不漏，似乎根本不存在偷稅問題，但是跟某股份有限公司往來的業務卻根本沒有在賬上反映。在鐵證面前，財務負責人只好把「賬外賬」拿出來，並補繳了稅款、罰款共計75萬餘元。　　查找「賬外賬」的方法有很多種，但要有效減少「賬外賬」現象的發生，一方面要求稅務人員具備高度的職業責任感，熟練地掌握業務技能；另一方面也有賴於納稅人不斷提高依法納稅意識，自覺維護會計信息的真實有效；同時也需要從加強會計制度本身、完善會計法規體系方面下工夫。
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