股東個人對公司欠繳稅款承擔連帶責任的四種情形

王永亮

在稅務稽查當中，個人股東最關心的是，公司的稅務責任，最終是否有可能由股東個人來承擔呢？根據我們的經驗，並結合人民法院已經生效的判決，我們認為，股東個人對於稅務罰款，不負有法律上的連帶責任；對於補繳稅款，則可能負有連帶責任，主要包括以下四種情形。

一、 股東未依法履行清算義務

註銷公司是一些人逃避稅務責任的慣用手法之一。一些個人股東認為，稅務局追究公司的稅務責任，只要把公司註銷或者申請破產，稅務局的程序就沒有辦法再走下去，欠繳的稅款也就不了了之。但他們不知道的是，稅務機關藉助公司法的規定，以民事訴訟的方式追究股東個人連帶責任的做法已經出現，並得到了人民法院的認可。

溫州市地方稅務局鹿城稅務分局訴吳雪輝等公司債權人利益責任糾紛案【(2016)浙0326民初3438號】是其中非常具有代表性的案例。2008年2月1日，溫州豪輝鞋業有限公司註冊成立，公司註冊資本200萬元，法定代表人為被告吳雪輝，公司股東有被告鍾大順，二被告持股比例分別為50%。2015年4月9日，溫州市鹿城區人民法院受理溫州豪輝鞋業有限公司破產清算一案。2015年8月5日，原告溫州市地方稅務局鹿城稅務分局向溫州豪輝鞋業有限公司管理人申報債權229583.02元並得到確認。同日，溫州市鹿城區人民法院作出（2015）溫鹿商破字第6-2號民事裁定書，宣告溫州豪輝鞋業有限公司破產，並認定債務人溫州豪輝鞋業有限公司股東或實際控股人未向管理人提供財務賬冊，致管理人無法清算，遂裁定終結破產程序，告知債權人可依法要求溫州豪輝鞋業有限公司股東承擔相應的民事責任。 溫州市地方稅務局鹿城稅務分局認為吳雪輝與鍾大順作為股東未盡到清算責任，依據最高人民法院關於適用《中華人民共和國公司法》若干問題的規定(二)第十八條的規定，向法院提起民事訴訟，要求股東承擔連帶賠償責任。

《中華人民共和國公司法》若干問題的規定(二)第十八條規定，「有限責任公司的股東、股份有限公司的董事和控股股東未在法定期限內成立清算組開始清算，導致公司財產貶值、流失、毀損或者滅失，債權人主張其在造成損失範圍內對公司債務承擔賠償責任的，人民法院應依法予以支持。有限責任公司的股東、股份有限公司的董事和控股股東因怠於履行義務，導致公司主要財產、賬冊、重要文件等滅失，無法進行清算，債權人主張其對公司債務承擔連帶清償責任的，人民法院應依法予以支持。上述情形系實際控制人原因造成，債權人主張實際控制人對公司債務承擔相應民事責任的，人民法院應依法予以支持。」

浙江省平陽縣人民法院判決支持了地稅分局全部的訴訟請求，當事人均未提起上訴，本案判決書現已發生法律效力。

這個判例的特殊性在於，擴大了稅務機關提起民事訴訟的範圍。儘管《中華人民共和國稅收徵收管理法》規定稅務機關可提起的民事訴訟僅為代位權和撤銷權之訴，但在司法實踐中，稅務機關突破上述案由的限制，以主張民事債權的方式來主張公法債權，並得到了人民法院的支持。

二、 以代位權和撤銷權為案由提起民事訴訟

《中華人民共和國稅收徵收管理法》第五十條規定，「欠繳稅款的納稅人因怠於行使到期債權，或者放棄到期債權，或者無償轉讓財產，或者以明顯不合理的低價轉讓財產而受讓人知道該情形，對國家稅收造成損害的，稅務機關可以依照合同法第七十三條、第七十四條的規定行使代位權、撤銷權。稅務機關依照前款規定行使代位權、撤銷權的，不免除欠繳稅款的納稅人尚未履行的納稅義務和應承擔的法律責任。」在股東個人為了逃避稅務責任，將公司的財產無償或者以不合理低價轉讓給自己或者第三方，或者怠於催收公司的應收款項時，稅務機關可以通過行使代位權或者撤銷權的方式，直接對股東個人或第三方提起訴訟。

在稅收征管實踐中，也有稅務機關已經進行這方面的嘗試。在北京市國家稅務局稽查局訴北京興昌達博房地產開發有限公司債權人代位權糾紛案【(2013)昌民初字第15685號】中，北京市國家稅務局稽查局即以代位權的方式向納稅人的債務人追償。雖然最終因無法證明納稅人存在怠於行使債權的情形而敗訴，但卻至少證明，稅務機關通過代位權或者撤銷權向納稅人或第三人追償的救濟渠道是暢通的，股東個人如存在轉移財產逃避稅款的情形，完全可能被稅務機關直接追償。

三是轉變稽查路徑，以個人所得稅為突破口進行稽查補稅。

公司通過少列收入、多列支出等手段逃避企業所得稅和增值稅，最終的受益人是股東，股東通常會存在在個人所得稅上少列收入，漏繳稅款的情形。因此，稅務稽查的另一種可能是，如果漏繳稅款的公司已經註銷或者難以執行，則完全可以改變稽查路徑，從國稅對企業所得稅和增值稅的稽查，轉變為地稅對股東個人個人所得稅的稽查。在這種情況下，公司的稅務責任同樣可能轉化為股東個人的稅務責任。

四、重大稅務違法案件中的特別懲戒措施

對於重大稅務違法案件，國家稅務總局規定了特別的懲戒措施，可能對股東個人產生影響。

根據《重大稅收違法案件信息公布辦法（試行）》（國家稅務總局公告2016年第24號）的規定，「查補稅款金額100萬元以上，且任一年度查補稅額占當年各稅種應納稅總額10%以上」的偷稅行為構成重大稅務違法案件。一旦構成重大稅務違法案件，則依據《國家發展和改革委員會、中國人民銀行、國家稅務總局等印發＜關於對重大稅收違法案件當事人實施聯合懲戒措施的合作備忘錄(2016年版)＞的通知》，稅務機關可以與其他機關採取聯合懲戒措施，當事人為企業的，懲戒的對象為企業及其法定代表人、負有直接責任的財務負責人。

值得注意的是，「負有直接責任的財務負責人」是一個並不明確的概念，由主管稅務機關根據案件具體情況作出認定。「負有直接責任的財務負責人」既可能包括公司的股東，也可能包括公司的實際控制人。因此，即使個人未擔任或者不再擔任法定代表人，同時也不持有公司的股權，但如果稅務機關認定其為「負有直接責任的財務負責人」，同樣可以通過聯合懲戒的方式對其出行、招投標、申請貸款、出入境等活動作出限制。

隨著國家稅收制度的完善和徵稅方式的不斷創新，以往一些「金蟬脫殼」式的逃稅手法將不再奏效。在出現稅企爭議時，企業應當積極地依法抗辯，而不是通過轉移財產或註銷的方式進行對抗。這樣做，非但無法減輕企業的稅務責任，還有可能使得股東個人的工作生活也受到影響，可謂得不償失。