股權轉讓中受讓人參與做低股權價格的稅務風險

在股權轉讓當中，一個常見的現象是，受讓人與轉讓人共同做低股權價格，從而達到逃避所得稅的目的。從稅法的角度來看，當事人之間的這種交易安排隱藏著巨大的風險，對於受讓人來說尤其如此。為了暫時少交點稅而去配合轉讓人做低股權價格是否值得，是一個受讓人應當深思的問題。受讓人應當對其所承擔的稅法風險有著足夠的認識。

以自然人股東之間的股權交易為例，受讓人在做低股權價格時面臨如下現實風險：

一、 代人受過：補繳轉讓人應該繳納的稅款

扣繳義務人補繳納稅人的稅款有著明確的法律規定。

《中華人民共和國稅收徵收管理法》第三十二條規定，「納稅人未按照規定期限繳納稅款的，扣繳義務人未按照規定期限解繳稅款的，稅務機關除責令限期繳納外，從滯納稅款之日起，按日加收滯納稅款萬分之五的滯納金。」　

《中華人民共和國稅收徵收管理法實施細則》第七十三條規定，「從事生產、經營的納稅人、扣繳義務人未按照規定的期限繳納或者解繳稅款的，納稅擔保人未按照規定的期限繳納所擔保的稅款的，由稅務機關發出限期繳納稅款通知書，責令繳納或者解繳稅款的最長期限不得超過15日。」　

《國家稅務總局關於貫徹<中華人民共和國稅收徵收管理法>及其實施細則若干具體問題的通知》(國稅發[2003]47號)第二條第二款規定，扣繳義務人違反征管法及其實施細則規定應扣未扣、應收未收稅款的，稅務機關除按征管法及其實施細則的有關規定對其給予處罰外，應當責成扣繳義務人限期將應扣未扣、應收未收的稅款補扣或補收。

扣繳義務人補繳納稅人的稅款在司法實踐中得到了法院的認可。

佛山市三水建築設計院有限公司與佛山市三水區地方稅務局行政處理決定糾紛上訴案【(2005)佛中法行終字第37號】

佛山市三水區地方稅務局作出稅務處理決定書，以原告未足額扣繳員工的個人所得稅為由，向原告追繳2001年1月至4月沒有足額代扣代繳的個人所得稅250228.94元，並從滯納之日起按日加收滯納金。佛山市三水區人民法院一審與佛山市中級人民法院二審均判決維持了稅務機關的稅收處理決定。

河北聖源祥保險代理有限公司邢台分公司訴邢台市地方稅務局稽查局處罰案【(2014)西行初字第23號】

邢台市地方稅務局稽查局依據國稅發[2003]47號的規定，認定河北聖源祥保險代理有限公司邢台分公司應當補繳未代扣代繳的個人所得稅。原告稱根據《中國人民共和國稅收徵收管理法》第六十九條的規定，原告並無補繳個人所得稅的義務，個人所得稅應由納稅人補繳。河北省邢台市橋西區人民法院判決駁回原告的訴訟請求。但該案在上訴階段卻出現了較大的劇情反轉。邢台市地方稅務局稽查局主動撤銷了已經做出的處罰決定，河北聖源祥保險代理有限公司邢台分公司撤回上訴申請。河北省邢台市中級人民法院(2014)邢行終字第195號行政裁定書裁定，准許上訴人河北聖源祥保險代理有限公司邢台分公司撤回上訴，原判決不再執行。

黃山市博皓投資諮詢有限公司訴黃山市地方稅務局稽查局行政處罰案【（2015）黃中法行終字第00007號】

黃山市地方稅務局稽查局責令黃山市博皓投資諮詢有限公司補扣補繳個人所得稅，黃山市屯溪區人民法院一審維持被訴稅務處理決定，安徽省黃山市中級人民法院二審終審判決認為，黃山市地方稅務局稽查局責令博皓公司補扣補繳174萬元個人所得稅的處理決定適當，維持一審判決。

二、 李代桃僵：為轉讓人少繳的稅款買單

即使做低股權價格的行為很長一段時間未被稅務機關發現，但卻始終是一個巨大的隱患。當受讓人選擇再次出售股權以套現時，就會因為做低了股權價格而被迫為多出來的轉讓所得繳納個人所得稅。根據《股權轉讓所得個人所得稅管理辦法（試行）（國家稅務總局公告2014年第67號）》（以下簡稱67號文）第十五條第（一）項規定，個人轉讓股權的原值依照以下方法確認：以現金出資方式取得的股權，按照實際支付的價款與取得股權直接相關的合理稅費之和確認股權原值。做低股權成交價格，也就相應地降低了再次交易時的股權原值，從而導致多繳個人所得稅。

三、 問題升級：因共同逃稅而被追究刑事責任

在自然人股權交易當中，受讓人既定的身份是扣繳義務人。因為這一點，很多受讓人在參與做低股權價格時，也往往依據稅法關於扣繳義務人的規定判斷自身的法律責任，認為頂多也就是被罰款。

但事實上，受讓人的過分明顯的避稅行為，完全可能被以共同逃稅之名追究行政責任乃至刑事責任。實操中，當事人進行股權轉讓，基本上都是為了轉讓不動產目的而實施的。為了避免繳納土地增值稅、契稅等不動產稅種，而改為採取股權交易。從我們處理的案件來看，許多當事人所謂的避稅技巧實質上就是掩耳盜鈴，與逃稅之間僅僅相隔一張稅務稽查通知書的距離。比如，目標企業的不動產價值1000萬，很多當事人在股權交易時，仍然以設立企業時的註冊資本300萬元作為股權轉讓價格。受讓方在向銀行融資時，為了更多地獲得貸款，往往又會反向做高不動產的價格，比如1300萬元，以便更多地獲得貸款。這樣一來，在稅務稽查時，受讓人將很難說明，為什麼評估1300萬元的資產，可以僅用300萬元就可以買到。

稅法對於這種名為股權轉讓實為不動產轉讓的伎倆已經做出了明確的應對策略。67號文將凈資產法作為首選的判斷標準。第十二條第（一）項規定，符合下列情形之一，視為股權轉讓收入明顯偏低：申報的股權轉讓收入低於股權對應的凈資產份額的。其中，被投資企業擁有土地使用權、房屋、房地產企業未銷售房產、知識產權、探礦權、採礦權、股權等資產的，申報的股權轉讓收入低於股權對應的凈資產公允價值份額的。在凈資產法下，結合當事人的整個交易流程，受讓人與轉讓人一起逃稅的意圖是非常明顯的，完全有可能成為逃稅罪的共犯。

四、 無解難題：自己做的局該如何破？

做低股權的風險是持久的，會隨著時間的延續而與日俱增。正常情況下，一旦參與了做低股權價格，受讓人很少有主動到稅務機關坦白，要求補繳稅款的。於是，大多數情況下，受讓人就一直處於逃稅的狀態之中，日萬分之五的滯納金也會如影隨形，相伴終生，一直到東窗事發的那一天。如果目標企業還有城鎮土地使用稅、房產稅等欠稅，那麼滯納金的計算本金也就會更加巨大，並且將隨著股權的轉移而轉嫁到受讓人一方。真的到了稅務稽查之時，將會是一個難以承受的沉重負擔。

考慮到上述種種風險，股權轉讓中的受讓人確實應當三思而後行。好好想一想，為了降低交易成本而代人受過是否值得。千萬不要輕信所謂的避稅規劃，最終不僅沒有避稅反而陷入到無盡的稅務黑洞之中。