僅僅告知權利仍不夠，陳述、申辯需給與合理時間

編者按

兼聽則明，偏信則暗。陳述權、申辯權是法律賦予行政相對人的重要權利，使得行政相對人得以向行政機關陳述事實、表達觀點、作出解釋並辯駁，同時，行政機關通過聽取陳述與申辯，可以做到換位思考，多角度考慮問題。稅收法律關係當中亦明確了納稅人、扣繳義務人依法享有的陳述權、申辯權。但是，法律不足之處在於僅明確該權利的享有，卻未明確權利實現的方法與程序。

一、案情簡介

中城建第五工程局集團有限公司第一分公司（以下簡稱「中城建公司」）住所地哈爾濱市香坊區香福路118號，法定代表人姚文凱。2014年，哈爾濱市香坊區地方稅務局（以下簡稱「香坊地稅局」）接到舉報，開始對中城建公司2010年1月1日至2011年12月31日涉稅情況進行檢查。檢查中，香坊地稅局要求中城建公司提供財務賬目及憑證，公司總監馬某在遞交途中將公司2005年至2013年財務憑證丟失。2015年12月8日，中城建公司向香坊地稅局提交了中城建公司善意取得虛假髮票的陳述。

2015年12月30日，香坊地稅局對中城建公司作出哈香坊地稅稅罰告[2015]6號《稅務行政處罰事項告知書》，告知中城建公司依法享有陳述、申辯、要求聽證的權利，同時告知其擬於2015年12月31日之前對中城建公司作出行政處罰決定。中城建公司於2016年1月8日確認簽收該《稅務行政處罰事項告知書》，同日，香坊地稅局作出哈香坊地稅稅罰[2015]5號《稅務行政處罰決定書》，認定中城建公司2010年、2011年成本列支中有虛假增值稅普通發票三張，致使其2011至2012年度少繳企業所得稅270325元，決定對其少繳稅款處以50%罰款，即135162.5元；對其未按照規定設置、保管賬簿或保管記賬憑證和有關資料的行為，處以10000元罰款。中城建公司不服，提起訴訟。

二、各方觀點

中城建公司認為：

1.與開票公司存在真實交易，主觀上沒有逃稅的故意，接受的三張虛假髮票屬於善意取得，適用國稅發[2000]187號《國家稅務總局關於納稅人善意取得虛開的增值稅專用發票處理問題的通知》，不應當處罰；

2.雖然告知其享有的陳述、申辯、要求聽證的權利，但是實際上只給與幾個小時時間來行使權利，屬於程序違法。

香坊地稅局認為：

1.非增值稅專用發票，不能適用187號通知，且中城建公司沒有提供證據證明存在真實交易；

2. 《處罰事項告知書》依法告知了行政處罰的事實依據、法律依據及擬作出的處罰決定，並告知享有的陳述、申辯及要求聽證的權利，程序合法。

法院認為：

香坊地稅局雖在《稅務行政處罰事項告知書》中寫明中城建公司有陳述、申辯，要求舉行聽證的權利，但中城建公司在同一時間簽收《稅務行政處罰事項告知書》與《稅務行政處罰決定書》，說明香坊地稅局未給予中城建公司充分行使陳述、申辯及要求舉行聽證權利的時間。

《行政處罰法》第三條第二款規定，「沒有法定依據或者不遵守法定程序的，行政處罰無效。」第四十一條規定，「行政機關及其執法人員在作出行政處罰決定之前，不依照本法第三十一條、第三十二條的規定向當事人告知給予行政處罰的事實、理由和依據，或者拒絕聽取當事人的陳述、申辯，行政處罰決定不能成立；當事人放棄陳述或者申辯權利的除外。」香坊地稅局違反了《稅收徵收管理法》第八條、《行政處罰法》第三十一條、第三十二條的規定，所作被訴行政處罰決定無效。

三、華稅點評

（一）陳述權、申辯權使行政機關與行政相對人權利對等

《收徵收管理法》第八條第四款規定「納稅人、扣繳義務人對稅務機關所作出的決定，享有陳述權、申辯權；依法享有申請行政複議、提起行政訴訟、請求國家賠償等權利。」《行政處罰法》第三十一條規定「行政機關在作出行政處罰決定之前，應當告知當事人作出行政處罰決定的事實、理由及依據，並告知當事人依法享有的權利。」第三十二條第一款規定，「當事人有權進行陳述和申辯。行政機關必須充分聽取當事人的意見，對當事人提出的事實、理由和證據，應當進行複核；當事人提出的事實、理由或者證據成立的，行政機關應當採納。」可見，行政相對人的陳述權、申辯權對應於行政主體的決定權，這樣的對應便使得雙方之關係由原來的不對等變為了對等，這樣的對等性必然能夠體現行政法治過程中的公平原則。

（二）陳述權、申辯權使行政相對人增加了事中救濟的方式

陳述權、申辯權的確立，增加了行政相對人獲得權利救濟的方式。在陳述權、申辯權確立之前，面對即將作出的行政行為，行政相對人還沒有機會對自己的權利進行維護，甚至行政權行使的長期強勢性使諸多公眾下意識地將權利的維護放在救濟階段，而陳述權、申辯權使行政相對人在行政行為作出的過程中就開始進行相應的權利維護，同時也強化了行政主體對行政相對人權利保護的義務。

（三）陳述權、申辯權缺乏相應程序性規定與救濟

較為遺憾的是，我國目前行政法律中僅在宏觀層面規定了陳述權、申辯權作為行政相對人的一項重要的實體權利，但是對該權利行使的方式、程序仍留存空白，在司法實踐當中，法官只有行使自由裁量權，對行政相對人的陳述權、申辯權是否受到侵害作出評判。不僅如此，行政訴訟法對於陳述權、申辯權受到侵害時，是否可以單獨提起訴訟，仍不清楚明了。僅就陳述權、申辯權本身的被侵害或者被疏忽而進行獨立救濟，即行政相對人針對行政主體漠視陳述權、申辯權而向法院提起的行政訴訟，應當屬於行政訴訟受案範圍，這與與現代法治精神高度契合。

本案當中，法院通過自由裁量權的行使，判定納稅人陳述權、申辯權受到侵害，宣判稅務機關行政行為無效，從而維護了納稅人合法權利。相信隨著行政程序法的醞釀，我國相關法律制度能夠在此方面有所突破，這對於我國的權利救濟體系而言，將會是里程碑式的變化。

（作者：劉天永，北京華稅律師事務所主任，全國律協財稅法專業委員會副主任兼秘書長，法學博士，經濟學博士後，稅務律師，註冊會計師，註冊稅務師；QQ和個人微信號均為：977962，添加可互動交流。）