非同一控制下企業合併資產負債表為什麼不直接以成本法為基礎編製合併報表？

12-16

非同一控制下企業合併資產負債表日：
①母公司編製合併報表時，需要對子公司的長期股權投資從成本法調整為權益法，之後一堆抵消後似乎調整分錄所涉及的金額又全都抵回去了，為什麼不直接以成本法為基礎編製合併報表？
②若購買日子公司可辨認資產、負債的公允價值與賬麵價值有差異，需要調整子公司個別報表，調整額計入資本公積。為什麼該差異計入資本公積而非其他科目？

第二個問題，莫飛兄已經回答，我就不在闡述了，準則對權益類科目的計量都有非常明確的規定；
第一個問題是整個中國會計領域即將要解決的問題，也就是和國際接軌，估計三年內肯定會有變化，中國準則的規定明顯不合理，對於這塊的修改已經提上日程。其實，對於最後合併報表的結果而言，先權益後抵消，和一開始就用成本其實是一樣的，在實際操作中，審計已經不會糾結於此問題，你完全可以按成本法來做，不用去鳥準則說先權益再抵消；但是，如果是考試要你寫分錄，你就必須老老實實按照準則的要求來做啦。

對於這兩種做法過程的理解，我打個比方（非原創，是借鑒的）：
（1）先權益再抵消——合併方特摳門，特較真，你被合併方權益的一切變化無論什麼原因，都先給老子，年末，老子再和你結算，改抵的抵，改給你的再給你（是不是很符合中國官方的處事風格呢，哈哈）
（2）直接用成本法——合併方思路清晰，站在足夠高的角度看待問題，唧唧歪歪的事情我不管，對最後實現的利潤，你非控股東（注意，國際準則已經不叫少數股東權益，這種叫法是侮辱人的）該拿多少拿多少，剩下的給我就行

結論，我在工作實際操作中，合併的後續計量都是按照成本法來做的

上面幾位的回答都讓我獲益匪淺，尤其是從成本法的角度看企業合併是我們在課堂上不太接觸到的。
我的想法沒什麼獨特見解，基本上都是書上看來的，就用我自己的話闡述一下吧。

第一個問題：
1.企業合併，長期股權投資入賬的時候，是要用成本法的。為什麼呢？
會計準則中，把長期股權投資按占股比例（主要還是看控制程度）分為四個等級，占股最少和最多都用成本法，因為他們的心態是一樣的，反正要麼份額很少，拿拿股利就好；要麼很多，都是我的；他們都不怎麼關心所佔份額。

2.期末編合併報表的時候，為什麼又要把它調成權益法，然後又各種抵消呢？
把母子公司當做一個集團，從一體性的角度出發，抵消是少不掉的（長期股權項目、內部債務什麼的），不然就會產生自己賺自己、自己欠自己了。而且無論是用成本法直接抵消，還是把長投轉換到權益法再抵消，最終合併報表上的數字是一樣的，只不過是母公司個別報表上的數字不一樣。
讓我們看看這是怎麼做到的，因為權益法投資收益確認的多，那抵消的也多；成本法投資收益確認的少，抵消的也少，具體見下表（假設子公司凈利潤1000，發股利500，母公司100%控股，投資收益只來自於子公司股利）

我們可以看到權益法下，母公司把子公司的利潤1000元全部確認為自己的投資收益了；而成本法下，只把子公司發的500股利確認為投資收益。所以個別報表中，權益法下的母公司利潤就比成本法下的多了500。最終合併報表的時候，子公司的利潤全部扣掉，所以是一樣的。

雖然最終合併數字是一樣的，但是，權益法下母公司的投資收益始終等於1000，而成本法下是根據子公司的股利政策來看的，而子公司的股利政策，一般來說，母公司都是可以插足的，所以存在著母公司調整個別報表利潤的可能性。個別報表也是很重要的參考數據。
而且權益法下，母公司的利潤就是合併報表的利潤，很清晰。
所以要調成權益法再合併。

第二個問題：
1.購買日子公司可辨認資產、負債的公允價值與賬麵價值的差異，也是一個隱性收益。因為既然你評估出來是高的，你肯定覺得將來會給你帶來收益的。但又不能記當期利潤，所以就在資本公積里過渡一下。有很多比較尷尬的收益都是記在資本公積里的，像可供出售金融資產的公允價值上漲，也是記在資本公積里的，不像交易性金融資產，直接記收益。

號外，號外，合併報表終於可以採用成本法了！2014年新修訂的準則不再要求用權益法調整了！

這一刻，旁觀者為之動容，天地為之哀號，男默女淚，卻是累覺不愛。江湖有雲，少壯不努力，老大學會計，特別作為一個半路出家的（原）赤腳會計，心中涌動的高潮已是一撥接著一撥。

遙想當年，作為06年新會計準則的第一批新學（受）習（害）者，老師在第一天上課的時候就說，你們是幸福的，因為學了這新準則，幾十年內都不會大便，哦不，大變了。你們看那些個老會計，現在個個都學成約翰納什了。說完，老師露出了慈詳的微笑，下面是一群眼睛裡閃爍著對未來美好憧憬的小鮮肉，一切的一切，都成為那個盛夏光年裡最美的一道風景。

然而，幸福總是短暫的。一切美好都在合併報表那一章戛然而止。what the fuck am I reading?母公司的長期股權投資和子公司的所有者權益就像在華山之巔同歸於盡的洪七公和歐陽鋒一樣，要死了還不安生，偏要吃胖了再死。

「合併財務報表應當以母公司和其子公司的財務報表為基礎，根據其他有關資料，按照權益法調整對子公司的長期股權投資後，由母公司編製」

雖然會計虐我千百遍，我卻待會計如初戀。然而，我知道，時至彼時，雖然我跟會計的感情依然很好，但我們之間已經出現了裂痕。

多年以後，當我跟會計正式分手的時候，我沒有難過，取而代之的是說不出的輕鬆與愉悅。

「你丑不只是因為你胖」

我惡狠狠地拋下這句話，然後揚長而去。我是如此地決絕，連我自己都沒想到。

時光飛逝，歲月如梭，人民大會堂的服務員轉眼間也成了嫩模。

再次在網上看到她，已是2014年。

「合併財務報表應當以母公司和其子公司的財務報表為基礎，根據其他有關資料，編製合併財務報表」。

什麼？我揉揉眼睛，我沒看錯吧，她那瘦削的臉龐，修長的雙腿，似乎又開迷人起來了呢。

「哈哈，一定是剛從韓國回來吧」，我一聲大笑，關掉瀏覽器，躺在沙發上，迷迷乎乎地閉上了眼睛。夢中我看到她來到我面前，她用手撩開自己美麗的秀髮，露出明亮的雙眸，然後輕輕地將頭湊到我耳邊細聲問道：

「約嗎？」

（完）

資本公知？啥，哦，你說資本公雞啊，當然入資本公雞了！難道還進當期利潤啊，自己拋個餡餅然後自己接住說天上掉餡餅了？反正大家股東共產共雞，大家共同享有的又不能進當期利潤的，都進資本公雞！

1.企業會計準則的要求為按照權益法進行編製合併報表。但準則還有一句話，允許用其他辦法編製合併報表。所以說你也可以用成本法編製。實務中，大部分企業還是用權益法進行編製。成本法其實更容易理解合併報表的編製。
2.個人理解，公允價值與賬麵價值出現差異，為對賬面資產價值的一種重新計量產生的結果。差異應該歸屬於股東。即在所有者權益項目列報。但它並沒有實現利潤，不可能列示於未分配利潤（不能進入當期損益報表）；更沒有引起股本的變化，只能列示於資本公積項目，體現股東權益的增加或者減少。

第一個問題：按現在的準則，就是用成本法抵銷的。
以前控股子公司或全資子公司（指股權在50%以上的）長期股權投資是要求按權益法核算，這就是意味著每次編製母公司報表要先把所有子公司報表找來，按當期利潤乘以股權比例，分錄是借：長期股權投資，貸：投資收益，一一調整完畢，再編合併報表時，把長期股權投資與子公司所有者抵銷（其實真正編製也可以不用這樣做）。這個過程很麻煩，因為子公司當期所有者權益變動不僅僅是利潤的增減，可能還有資本公積的變動，盈餘公積的變動，其他綜合收益的變動，註冊資本的變動。要想抵平要花很大功夫（投資收益也要抵銷）。
現在不用這麼麻煩了，幾年以前，長期股權投資的成本法與權益法核算方法發生了大變化，成本法指控股權在20%以下，50%到100%的控股比例，權益法指20%到50%的控股比例（重大影響）。也就是說，沒有控制權的（20%以下），絕對控制權的（50%到100%）都應用成本法核算，這就極大簡化的合併報表的編製工作量，以前要對長期股權投資進行調增或調減的，現在不用了，合併抵銷更簡單，如果一直沒有增資或減資，抵銷分錄就永遠是這樣的（下圖指全資子公司）：

前面的股本和資本公積、長期股權投資數字可以永遠不變（股本和資本公積不變的情況下），後面盈餘公積第一行也是不變的，屬於累調，第二行按子公司當期計提數填上即可。
至於子公司當期的利潤和累計的期初未分配利潤已經在匯總時併入合併報表了。
母公司不用再按權益法核算的原因是準則制訂者認為子公司當期的利潤增減實際與母公司經營無關，按權益法計提投資收益對母公司當期利潤影響太大，不便於管理層與投資者對母公司單體報表進行分析解讀。
至於合併報表，明眼人應該看出來了，母公司用權益法還是成本法，對合併報表都沒有影響！第二個問題：資本公積就是一個筐，權益類增減沒地方放了都可以放進去。
所有者權益科目其實就那幾個，註冊資本不用動（不是增資或減資），未分配利潤和盈餘公積與當期損益相關，與公允價值無關，其他綜合收益主要為金融資產的公允價值變動服務。所以併購產生的增值只能放在資本公積。
與之對應的還有一個商譽，如果非同一控制下併購價是按被併購方的評估價計算的話是沒有商譽的。但實務中往往會溢價收購，就是說收購價會大於標的物的公允價值。出現這種情況的主要原因是有些隱形價值會計上是無法計量的，比如品牌的價值，市場影響力，團隊的價值，渠道的價值，這些都無法準確的計量（如果可以會計就成神了），但投資者與被投資者都明白這些價值真實存在，所以會溢價收購（也可能低於評估價收購，說明標的物沒有隱形價值，還急於出售）。可溢價的部分就是超過被投資公司的所有者權益的部分，投資公司出了錢（在長期股權投資），大於子公司所有者權益，這樣長期股權投資就抵不平了。這超出的價值也沒地方放，於是乾脆打了個包，就放在商譽里了，商譽這個科目就是這麼來地。

其實上面兩們的回答都挺有水平的。

個人感覺，對於第一個問題，其實與是否為非同一控制下的企業合併無關，只要是合併報表都會有這樣的問題。我更習慣於用權益法去理解合併報表，尤其是當企業的歷史比較長，權股變化比較多的時候，權益的變動可能會比較複雜，完全按成本法其實也還是要釐清歷史上各次權益變動的原因和對控股股東及非控股股東的影響的，雖然可能比轉換權益法容易，但核心一致。

第二個問題，首先是要確認賬麵價值與公允價值的差異，因為在非同一控制下的企業合併中，被收購方的資產增值已經實現，需要得到反映，其實從經濟實質上也反應到了購買方支付的對價中。同時，公允價值也需要反應購買方對被收購方的看法，所有資產在考慮公允價值，特別是無形資產（不同於傳統的無形資產，可能包括團隊，客戶名單，非專利技術，甚至市場資質等）的價值都會反映出購買方的想法。

既然這些資產都在收購方的眼中增值了，又必須調賬，肯定需要反映在報表中，如上兩位所說，其實是沒有其他地方可放了。所以「資本公積」也可以說是一個報表中的「垃圾桶，至少可以說個臨時保管箱吧。

以前看過一篇財政部關於合併財務報表準則的培訓用PPT，當時說到成本法與權益結合法編製財務報表時，評價是：成本法對於母公司與子公司之間的權益性交易處理比較困難……

先按照權益法調整再抵消，我想還有一個要考慮的因素。即：公允價值因素。在非同一控制下，合併的時候是按照子公司的凈資產公允價值為判斷基礎確認的長投。但是子公司單個報表利潤是按照資產、負債賬面計稅基礎計算出來的。當子公司賬面資產與公允價值同一的情況下，母公司成本法與權益法最終抵消結果相同，但是當子公司賬面資產負債與公允價值不同的情況下，母公司在合併時已經將這部分差額確認了商譽或營業外收入，後續子公司公允價值與賬麵價值差額所影響的利潤，就不應再歸屬母公司，應按投資比例從母公司享有股權份額中扣減掉，這部分歸少數股東。

1準則允許用成本法編製合併報表，最終結果和權益法一樣。
2對母公司來講，子公司賬麵價值和公允價值之間的差額是未實現損益，轉入資本公積(現在是其他綜合收益項目)，待這部分損益實現了(例如出售)再轉出到當期損益例如投資收益。

第一問：個別報表主要是滿足內部使用者的需要。而合併報表主要是服務於外部使用者。合併財務報表反映是現值或者可變現凈值。這只不過是公允價值。這個就是權益法的內涵。權益法要求對長期股權投資以初始投資成本計量後在擁有投資的期間投資單位享有被投資單位所有者權益份額的價值變動對投資的賬麵價值進行調整。只是因為長期股權投資的投資者從實質上來講同樣也是被投資企業的經營決策者或者股東其在被投資企業當然要享有凈資產的份額。所以調整為權益法主要目的是為了調成公允價值。
第二問：不計入資本公積能計入哪裡呢？這個屬於其他綜合收益。等到將來有一天將子公司出售時這部分其他綜合收益是要轉入投資收益的。這裡的資本公積其他資本公積要確認遞延所得稅。

首先，抱歉，回答的時間有些遲了。

其實問題比較好理解。「非同一控制下」其實就是聯合控股，股權沒超過50%不是絕對多數，在股東大會上沒有絕對權力，但是對子公司的各個項目有權分一杯羹，而成本法只是對形成流入的股利部分有考慮，卻忽略了權益法考慮的子公司品牌價值、商譽的待沽，但是會計學要求的可靠性原則和重要性原則，必須將成本法忽略掉的反映子公司財務的重要交易和事項予以披露，所以合併報表需要調整為權益法。
絕對控股不需調成本法原因也很簡單，因為子公司的一切都是母公司的，如果其他小股東想分一杯羹，就讓他們調成權益法好啦。